L.C., L.D. y E.F. Roberto Valenzuela Lozano
“Desde la óptica de la autoridad fiscal,
la falta de formalidad de elevarse a escritura pública
el contrato de donación, trae como consecuencia
que los ingresos obtenidos se consideren acumulables”.
El presente artículo aborda las generalidades del contrato de donación y su repercusión en el ámbito tributario, sobre las obligaciones formales que debe cumplir el contribuyente para estar en aptitud de que le sea aplicable la exención a que se refiere el artículo 90, fracción XXIII, de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR). La colaboración queda acotada al efecto de la donación en las personas físicas.
El artículo tiene como propósito exponer de manera breve el tratamiento fiscal y patrimonial del contrato de donación.
La donación constituye un acto jurídico bilateral, formal, traslativo de dominio y gratuito en el que una persona denominada donante transfiere gratuitamente una parte o la totalidad de sus bienes presentes a favor de otra denominada donataria, según lo establece el artículo 2332 del Código Civil Federal (CCF). La donación no puede comprender los bienes futuros de acuerdo con el artículo 2333 del citado ordenamiento.
La donación puede ser pura, condicional, onerosa o remuneratoria, en los términos del artículo 2334 del CCF.
La donación es pura y simple, cuando el donante no la condiciona, y el donatario la recibe en su patrimonio tal cual, se enriquece con la misma sin condición alguna.
La donación es condicional cuando para su perfeccionamiento se requiere el cumplimiento de un acontecimiento futuro de realización incierta; en este sentido, hablamos de donaciones con causa suspensiva o donaciones con causa resolutoria. El cumplimiento de la condición constituye un elemento indispensable para que el negocio jurídico se produzca.
Es onerosa cuando se impone una carga al donatario, siempre que el valor de la misma sea inferior al valor de lo donado. La transferencia de una carga no desvirtúa en modo alguno el animus donandi inherente a la donación, en la medida en que se produzca un enriquecimiento del donatario y correlativo empobrecimiento del donante.
En tanto que a las donaciones remuneratorias se les denomina de ese modo en virtud de que atienden a los méritos o servicios prestados al donante.
En cuanto a la forma, la legislación civil establece que serán verbales todas aquellas donaciones que no superen los $200.00 y que estén relacionadas con bienes muebles, en tanto, que si rebasan la citada cantidad, pero no son mayores a $5,000.00, deberá constar por escrito; finalmente, todas aquellas donaciones que estén por encima de $5,000.00, así como las que tengan como objeto la transmisión de un bien inmueble, deberán elevarse a escritura pública.
En lo relativo al último supuesto a que hicimos referencia en el párrafo que antecede, el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa (TFJFA) se ha pronunciado en el sentido de que la falta de elevar a escritura pública el acto jurídico de mérito, trae como consecuencia el que se consideren ingresos acumulables. Tal criterio lo dio a conocer a través de la siguiente tesis:
__________________________________________________________________________________
DONACIÓN. CUANDO EL MONTO EXCEDA DE CINCO MIL PESOS, DEBE REALIZARSE MEDIANTE ESCRITURA PÚBLICA, PUES DE LO CONTRARIO SE CONSIDERA COMO INGRESO PARA EFECTOS DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA.- De los artículos 106 y 175 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigentes en 2009, se advierte que las personas físicas que residan en México y que obtengan ingresos en efectivo, cuya suma exceda de $400,000.00, están obligadas mediante declaración anual, al pago del impuesto sobre la renta. Asimismo, de los artículos 2332, 2341, 2342, 2343 y 2344 del Código Civil Federal, se tiene que la donación es un contrato por el que una persona transfiere a otra, gratuitamente, una parte o la totalidad de sus bienes presentes, la cual, tratándose de bienes muebles, si excede de los cinco mil pesos, debe realizarse mediante escritura pública. En ese sentido, si el contribuyente alega que los depósitos en efectivo realizados a su cuenta bancaria constituyen donaciones, debe exhibir en el juicio el contrato elevado a escritura pública con que acredite ese hecho; pues de lo contrario, dichos depósitos en efectivo deben considerarse como ingresos por los que se encontraba obligado a pagar el impuesto sobre la renta mediante declaración anual, de conformidad con lo dispuesto por los artículos 106 y 175 de la ley de la materia vigentes en el año 2009.
Juicio Contencioso Administrativo Núm. 493/13-QSA-7.- Expediente de origen Núm. 3222/12-10-01-3.- Resuelto por la Quinta Sala Auxiliar del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 8 de octubre de 2013, por unanimidad de votos.- Magistrada Instructora: Juana Griselda Dávila Ojeda.- Secretaria: Lic. Paulina Elizabeth Ahumada Santana.
RTFJFA. Séptima Época. Año IV. No. 34. mayo 2014. p. 476
__________________________________________________________________________________
Desde nuestro punto de vista, la tesis en análisis se excede en cuanto a que la autoridad tributaria le niega de manera absoluta valor probatorio al contrato privado de donación por la falta de formalidad de no constar en escritura pública, pues tal circunstancia sólo debe afectar a las personas que intervinieron en el acto jurídico y no a un tercero; lo anterior es así en virtud de que tal falta de formalidad, en todo caso, sólo tendría como consecuencia la nulidad relativa del acto jurídico, misma que puede subsanarse mediante la exigencia de alguna de las partes para colmar tal requisito de validez, trayendo como consecuencia el perfeccionamiento del negocio jurídico.
¿Hay enajenación en el acto jurídico de la donación?
En lo relativo al tratamiento fiscal del contrato de donación, tenemos lo siguiente:
El código tributario federal, en su artículo 14, define lo que se debe entender por enajenación, en este orden de ideas señala que, entre otros, enajenación es toda transmisión de propiedad, aun en aquellos casos en los que el enajenante se reserve el dominio del bien enajenado, en tal virtud, al ser el contrato de donación un acto jurídico traslativo de dominio gratuito, para efectos fiscales los bienes donados se considerarán enajenados.
Donativos exentos
No obstante lo anterior, por razones de política económica y social, el legislador consideró prudente otorgar un tratamiento preferencial, en algunos casos, a los bienes recibidos en donación; en este sentido, la LISR establece, en su artículo 93, fracción XXII, las siguientes hipótesis de exención:
• En general, siempre que el valor total de los recibidos en un año calendario no excedan de tres VSMG del área geográfica del contribuyente elevado al año ($73.04 x 365 x 3 = $79,978.80).
• Entre cónyuges o los que perciban los descendientes de sus ascendientes en línea recta, cualquiera que sea su monto.
• Los que perciban los ascendientes de sus descendientes en línea recta, siempre que los bienes recibidos no se enajenen o se donen por el ascendiente a otro descendiente en línea recta sin limitación de grado.
En contraparte, todas aquellas donaciones que reciban las personas físicas que no encuadren en alguna de las hipótesis señaladas, deberán considerarse ingresos gravados del capítulo “De los ingresos por adquisición de bienes” teniendo derecho a efectuar las siguientes deducciones de acuerdo al artículo 131 de la LISR:
• Las contribuciones locales y federales, con excepción del impuesto sobre la renta (ISR), así como los gastos notariales efectuados con motivo de la adquisición.
• Los demás gastos efectuados con motivo de juicios en los que se reconozca el derecho a adquirir.
• Los pagos efectuados con motivo del avalúo.
• Las comisiones y mediaciones pagadas por el adquirente.
Obligación de informar en la declaración anual sobre los donativos y premios
Las personas físicas residentes en México están obligadas a informar, en la declaración del ejercicio, sobre los préstamos, los donativos y los premios, obtenidos en el mismo, siempre que éstos, en lo individual o en su conjunto, excedan de $600,000.00.
Las personas físicas en el país tienen la obligación formal de informar a las autoridades fiscales, a través de los medios y formatos que para tal efecto señale el SAT mediante reglas de carácter general, respecto de las cantidades recibidas por los conceptos señalados en el párrafo anterior al momento de presentar la declaración anual del ejercicio fiscal en el que se obtengan, de conformidad con el artículo 90 de la LISR.
La omisión de informar tiene repercusiones en lo relativo
a la discrepancia fiscal
Establece el artículo 91 de la LISR que:
__________________________________________________________________________________
Artículo 91.
Los ingresos determinados en los términos de este artículo, netos de los declarados, se considerarán omitidos por la actividad preponderante del contribuyente o, en su caso, otros ingresos en los términos del Capítulo IX de este Título tratándose de préstamos y donativos que no se declaren o se informen a las autoridades fiscales, conforme a lo previsto en los párrafos segundo y tercero del artículo 90 de esta Ley. En el caso de que se trate de un contribuyente que no se encuentre inscrito en el Registro Federal de Contribuyentes, las autoridades fiscales procederán, además, a inscribirlo en el Capítulo II, Sección I de este Título.
(El uso de negrillas dentro del texto es nuestro.)
__________________________________________________________________________________
A manera de prevención, te recomendamos que no obstante no rebases el límite de los $600,000.00, las cantidades que llegaras a obtener por donación, premios, préstamos y enajenación de casa habitación, los informes en la sección de datos complementarios de la declaración anual, lo anterior con el objeto de evitar caer en situación de discrepancia fiscal.
