Categoría: PAF 736

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L.C. y E.F. Rodmyna Aurora Domínguez Pastrana

 

Introducción

Los contribuyentes obligados al pago del impuesto al valor agregado (IVA) o cuyos actos o actividades se encuentran gravados a la tasa de 0% por este mismo impuesto, se encuentran obligados a presentar mensualmente una declaración en la que deberán informar acerca de las operaciones con sus proveedores; no obstante, algunos contribuyentes quedarán relevados de presentar esta obligación siempre que cumplan ciertos requisitos.

A pesar de que esta declaración es de carácter informativo, últimamente esta declaración se ha convertido en un requisito indispensable para que la autoridad fiscal devuelva a los contribuyentes las cantidades a favor del IVA, o bien, para que el contribuyente pueda compensar dichos saldos a favor.

La omisión en el cumplimiento de esta obligación por parte del contribuyente puede ocasionarle multas que ascienden en una cantidad algo considerable.

Sujetos obligados y exentos

E

l artículo 32, fracciones V y VIII, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA) dispone que las personas obligadas al pago del IVA, así como aquellos que realicen actos o actividades que de acuerdo con el artículo 2o.-A de la LIVA se encuentran gravados a la tasa de 0%, se encuentran obligados a proporcionar en forma mensual, la información sobre las personas a las que les hubieren retenido este impuesto, así como la información correspondiente sobre el pago, acreditamiento y traslado del IVA de sus proveedores.

Así entonces, los contribuyentes que se encuentran relevados de cumplir con esta obligación serán aquellos que se encuentran exentos de este impuesto por los actos o actividades que realicen, como es el caso de una persona, sea física o moral, que compra y vende libros, periódicos y revistas (artículo 9, fracción III, de la LIVA), y no así aquellas personas, física o moral, que editan libros, periódicos y revistas, ya que este acto o actividad se encuentra gravado a la tasa de 0% (artículo 2o.-A, fracción I, inciso i), de la LIVA).

En estos casos, es recomendable que el contribuyente consulte en el portal del SAT las obligaciones que tiene registradas ante el Registro Federal de Contribuyentes (RFC) con el fin de asegurarse si se encuentra obligado o no a presentar esta declaración, ya que en ocasiones, a pesar de que sus actos o actividades, se encuentran exentos de este impuesto, sucede en algunos casos que se registró dicha actividad por equivocación.

Figura 1

 

Otros de los contribuyentes que se encuentran eximidos de cumplir con esta obligación son las personas físicas que tributan en el Régimen de Incorporación Fiscal (RIF), aun cuando sus actos o actividades se encuentren gravados por el IVA.

En este caso, de acuerdo con el artículo 5o.-E de la LIVA, se encuentran relevados de esta obligación siempre y cuando cumplan con la obligación de presentar la información de las operaciones de sus proveedores correspondientes al bimestre inmediato anterior, obligación prevista en el artículo 112, fracción VIII, de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR).

Al respecto, cabe señalar que, de acuerdo con la regla 2.9.3. de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2016 (RMF-16), los contribuyentes del RIF quedarán eximidos de cumplir con la obligación de presentar la información de las operaciones de sus proveedores, cuando dichos contribuyentes registren sus operaciones en la aplicación electrónica “Mis cuentas”.

Para estos efectos, recordemos que los contribuyentes del RIF utilizan esta herramienta para registrar sus operaciones siempre que las mismas no se encuentren amparadas mediante un comprobante fiscal digital a través de internet (CFDI), ya que estas operaciones se registran de forma automática, como lo prevé la regla 2.8.1.5. de la RMF-16; por lo que si el contribuyente tiene amparados todos sus ingresos y deducciones mediante un CFDI, no será necesario registrar las operaciones realizadas por el contribuyente en la aplicación electrónica “Mis cuentas” y aun así se considerará que el contribuyente cumple con la obligación de presentar la información de las operaciones con sus proveedores y, por ende, estará eximido de presentar la Declaración Informativa de Operaciones con Terceros (DIOT).

Pero, ¿qué pasa con aquellos contribuyentes del RIF que no tuvieron operaciones-ingresos y/o deducciones en el bimestre? En este caso la citada regla señala, en su segundo párrafo, que se dará por cumplida la obligación de presentar la información de operaciones con sus proveedores cuando presenten la declaración bimestral correspondiente al periodo de que se trate en “ceros”.

Los contribuyentes del RIF, que además obtengan ingresos por arrendamiento gravados para el IVA, quedarán eximidos de presentar la DIOT por las operaciones de arrendamiento, siempre que para este último caso opten por aplicar la deducción opcional prevista en el artículo 115, segundo párrafo, de la LISR (regla 4.5.4. de la RMF-16) y además registren sus operaciones a través de la aplicación electrónica “Mis cuentas”.

Al respecto, cabe aclarar que para el ejercicio 2016, los contribuyentes que obtienen ingresos por arrendamiento y que se encuentran gravados por el IVA podían optar por registrar sus operaciones en la aplicación electrónica “Mis cuentas”, siempre y cuando presentaran un caso de aclaración a través del portal del Servicio de Administración Tributaria (SAT) a más tardar el 30 de abril de este mismo año (regla 2.8.1.19. de la RMF-16), ya que de no ser así estarían registrando sus operaciones en la contabilidad electrónica conforme al Código Fiscal de la Federación (CFF) y el Reglamento del Código Fiscal de la Federación (RCFF) y, por ende, el contribuyente estaría obligado a presentar la DIOT por las operaciones de arrendamiento.

En caso de que el contribuyente del RIF, por los ingresos de arrendamiento, cambie de opción en la declaración anual, es decir, que aplique las deducciones autorizadas en lugar de la deducción opcional conforme lo prevé el artículo 196 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta (RLISR), entonces el contribuyente deberá presentar la DIOT, en forma retroactiva, por cada uno de los meses del ejercicio, considerando que en la DIOT de diciembre se incluya el total de las operaciones realizadas en el ejercicio. En este caso, dichas declaraciones deberán presentarse a más tardar dentro del mes siguiente en que se haya presentado la declaración anual. Por ejemplo, si el contribuyente del RIF, por los ingresos de arrendamiento, presenta la declaración anual de 2016, el 1 de mayo de 2017, por ser la fecha límite para su cumplimiento, deberá presentar las DIOT a más tardar el 1 de junio de ese mismo año, conforme a lo siguiente:

Mes	Forma de presentación
Enero	La presenta sin operaciones
Febrero	La presenta sin operaciones
Marzo	La presenta sin operaciones
Abril	La presenta sin operaciones
Mayo	La presenta sin operaciones
Junio	La presenta sin operaciones
Julio	La presenta sin operaciones
Agosto	La presenta sin operaciones
Septiembre	La presenta sin operaciones
Octubre	La presenta sin operaciones
Noviembre	La presenta sin operaciones
Diciembre	La presenta con datos (se incluirán todas las operaciones realizadas en el año por el régimen de arrendamiento)

Otro de los contribuyentes que quedarán eximidos de presentar la DIOT son aquellas personas físicas que elaboran y enajenan sus artesanías y aplican los beneficios previstos en las reglas 2.4.3. y 2.7.3.9. de la RMF-16, es decir, se inscriban en el RFC a través de los adquirentes de sus productos, emitan el CFDI a través del adquirente, quien deberá solicitar los servicios de un proveedor de certificación de expedición de CFDI (PCECFDI), y el adquirente les retenga 5% del monto total de la operación por concepto de ISR y la totalidad del IVA trasladado.

Cabe señalar que dichos beneficios sólo aplicarán a aquellos contribuyentes que se dediquen exclusivamente a la elaboración y enajenación de artesanías; esto es, que al menos 90% de sus ingresos provengan de dichas actividades, sin incluir los ingresos por las enajenaciones de activos fijos y terrenos, de su propiedad que hubiesen estado afectos a su actividad y sus ingresos en el ejercicio inmediato anterior no hayan sido mayores a $250,000.00.

También quedarán relevados de cumplir con la obligación de presentar la DIOT las personas físicas por cuya cuenta y orden realicen cobros por concepto de actividades artísticas, literarias o de derechos de autor, las asociaciones de intérpretes y de actores, los sindicatos de trabajadores de la música y las sociedades de gestión colectiva constituidas de acuerdo con la Ley Federal del Derecho de Autor (LFDA), siempre que dichas personas físicas tengan el carácter de agremiados, socios, asociados o miembros integrantes de las mismas y apliquen lo previsto en la sección 2.7.6. “De las facilidades de comprobación para asociaciones de intérpretes y actores, sindicatos de trabajadores de la música y sociedades de gestión colectiva constituidas de acuerdo con la Ley Federal del Derecho de Autor” de la RMF-16.

Por último, podemos también mencionar a las personas físicas que únicamente obtienen ingresos por el Sector Primario y los mismos no exceden de 40 salarios mínimos anuales ($1’066,384.00 para el ejercicio 2016) también se encuentran eximidos de presentar la DIOT, ya que, de acuerdo con la regla 1.6. de la Resolución de Facilidades Administrativas para los sectores de contribuyentes que en la misma se señalan para 2016 (RFA-16) se encuentran eximidos de las obligaciones previstas en la LIVA.

Forma y plazo de presentación

Para dar cumplimiento a esta obligación, la citada información se manifestará a través del formato electrónico A-29 “Declaración informativa de Operaciones con Terceros” (regla 4.5.1. de la RMF-16), en adelante DIOT, cuya versión vigente a la fecha de cierre de la presente edición es la DIOT 2014 V.1.1.5.

Figura 2

El archivo generado a través de esta declaración se enviará a través del portal del SAT en la siguiente ruta: Trámites > Declaraciones > Informativas > Operaciones con Terceros (DIOT).

Figura 3

Cuando en la declaración se capturen más de 40 mil registros, entonces el contribuyente deberá presentar el archivo generado, ante cualquier Administración Descentralizada de Servicios al Contribuyente (ADSC), en disco compacto (CD) o unidad de memoria extraíble (USB), mismos que serán devueltos al contribuyente una vez hechas las validaciones correspondientes.

En cuanto a la fecha límite para su presentación, la LIVA señala que dicha obligación deberá cumplirse a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior al que corresponda la información; sin embargo, la regla 4.5.1. de la RMF-16 dispone que tanto las personas morales como las personas físicas presentarán dicha información durante el mes inmediato posterior al que corresponde dicha información, salvo los contribuyentes del RIF, ya que, como se comentó, éstos se encuentran relevados de cumplir con esta obligación.

Así, tenemos que durante el ejercicio se cumplirá tal obligación conforme a lo siguiente, tomando en cuenta que si el último día del plazo cayera en día inhábil, se podrá prorrogar el mismo hasta el siguiente día hábil:

Mes	Fecha de presentación
Enero	Del 1 al 28 o 29 de febrero
Febrero	Del 1 al 31 de marzo
Marzo	Del 1 al 30 de abril
Abril	Del 1 al 31 de mayo
Mayo	Del 1 al 30 de junio
Junio	Del 1 al 31 de julio
Julio	Del 1 al 31 de agosto
Agosto	Del 1 al 30 de septiembre
Septiembre	Del 1 al 31 de octubre
Octubre	Del 1 al 30 de noviembre
Noviembre	Del 1 al 31 de diciembre
Diciembre	Del 1 al 31 de enero del año siguiente

No obstante, las personas morales o personas físicas que se dedican exclusivamente a las actividades del Sector Primario, que cumplen con sus obligaciones del impuesto sobre la renta (ISR) conforme al título II, capítulo VIII, de la LISR, y que optan por presentar sus pagos provisionales del ISR y sus pagos definitivos del IVA, en forma semestral, podrán presentar la DIOT a más tardar el día 17 del mes inmediato siguiente al semestre que corresponda, pero por cada uno de los meses que comprenden el semestre de que se trate (regla 1.13. de la RFA-16), es decir:

Primer semestre	Segundo semestre
Enero	Julio
Febrero	Agosto
Marzo	Septiembre
Abril	Octubre
Mayo	Noviembre
Junio	Diciembre
Fecha de presentación
A más tardar el 17 de julio.	A más tardar el 17 de enero del año siguiente.

Figura 4

Cabe mencionar que ésta sería la única excepción de presentar la DIOT en forma distinta a la mensual, ya que los contribuyentes que únicamente obtienen ingresos por arrendamiento y cuyos ingresos al mes no rebasan de 10 salarios mínimos al mes ($22,205.00, aproximadamente) pueden optar por presentar sus pagos provisionales del ISR y pagos definitivos del IVA, en forma trimestral, pero la DIOT se deberá presentar en forma mensual (véase figura 1).

Efectos de la DIOT ante otras disposiciones fiscales

Si bien es cierto que la DIOT es una obligación que prevé la LIVA en su artículo 32, fracciones V y VIII, y cuyo cumplimiento vence en el mes siguiente a aquel al que corresponda la información, salvo los del régimen del Sector Primario que optan por efectuar pagos en forma semestral, como ya se comentó, también lo es que en ciertos casos el contribuyente deberá anticipar su presentación.

Tal es el caso de cuando el contribuyente determina un saldo a favor y desea solicitar su devolución, ya que uno de los requisitos que se prevé para que proceda la devolución es que el contribuyente deberá tener presentada la DIOT con anterioridad a la fecha de presentación de la solicitud de devolución (regla 2.3.4. de la RMF-16), por ejemplo:

Saldo a favor del IVA	Junio de 2016
Fecha de presentación del saldo a favor	8 de julio de 2016
Fecha de solicitud del saldo a favor	11 de julio de 2016
Fecha límite para presentar la DIOT (preferentemente)	10 julio de 2016

En este caso, dado que la solicitud del saldo a favor de IVA de junio de 2016 se solicitó el 11 de julio de este mismo año, el contribuyente deberá presentar la DIOT de preferencia a más tardar el 10 de julio de 2016, aunque podría también ser el 11 de julio de 2016 antes de presentar el formato de solicitud de devolución, a pesar de que tenga hasta el 31 de este mismo mes para cumplir con su presentación.

Esta misma situación aplica para las devoluciones automáticas del IVA previsto en la regla 2.3.17. de la RMF-16. La devolución automática consiste en que si el contribuyente cumple con ciertos requisitos, la autoridad fiscal podrá devolver al contribuyente dicho saldo a favor en un plazo máximo de cinco días hábiles, sin que sea necesario presentar el Formato Electrónico de Devoluciones (FED).

En caso de que el contribuyente opte por compensar el saldo a favor del IVA, también deberá haber presentado la DIOT con anterioridad a dicha compensación.

Así, por ejemplo, si el contribuyente decide compensar el saldo a favor del IVA del mes de junio de 2016, contra el pago provisional que debe efectuar del ISR correspondiente al mismo mes, deberá presentar la declaración del mes de junio en la que manifieste el saldo a favor, así como la DIOT de dicho periodo, una vez presentadas éstas, entonces presentará declaración complementaria por obligación no presentada, en la que manifestará su ISR a cargo y en la sección de pago del ISR manifestará la compensación correspondiente.

Es importante comentar que, en caso de que el contribuyente omita presentar la DIOT con anterioridad a la solicitud de devolución o la compensación, la autoridad fiscal podrá considerar por desistida la devolución o que no procede la compensación, ocasionando en este último caso que el contribuyente deba pagar actualizaciones y recargos por la omisión del pago del impuesto a cargo.

Otro de los efectos fiscales que tiene presentar la DIOT, es que los contribuyentes quedarán relevados de presentar la declaración informativa de clientes y proveedores, de acuerdo con la regla 2.8.4.3. de la RMF-16, siempre que hubiesen presentado la citada DIOT por cada uno de los meses del ejercicio de que se trate.

En este caso, es importante comentar que la obligación de presentar la declaración de clientes y proveedores conforme al artículo 86, fracción VIII, y 110, fracción VII, de la LISR vigente hasta el 31 de diciembre de 2013, continúa vigente hasta el ejercicio 2016, de acuerdo con el Artículo Noveno Transitorio, fracción X, de las Disposiciones Transitorias de la LISR para 2014.

También las personas físicas quedarán relevadas de presentar la información que del IVA se les solicita en la declaración anual del ISR (artículo 32, fracción VII, de la LISR), siempre que hayan cumplido en tiempo y forma con la obligación de presentar mensualmente la DIOT del ejercicio de que se trate, de conformidad con el artículo 2.2. del Decreto que compila diversos beneficios fiscales y establece medidas de simplificación administrativa, publicado en el Diario Oficial de la Federación (DOF), el 26 de diciembre de 2013.

Sanción

La omisión del cumplimiento de esta obligación puede traer como consecuencia que la autoridad fiscal requiera su presentación y por ello se genere una multa, la cual podrá ser de $9,430.00 a $18,860.00. De la misma forma, se genera dicha multa en caso de que dicha información se presente en forma incompleta, con errores o no presentarla en los medios o formatos correspondientes (artículos 81, fracción XXVI, y 82, fracción XXVI, del CFF).

Cabe precisar que se contempla que, en caso de que el contribuyente reincida en su omisión en la infracción, dicha multa se aumentará en 100% por cada nuevo incumplimiento.

Así entonces, si la primera omisión ocasionó una multa de $9,430.00, y hubiera una segunda omisión, la multa ascendería a $18,860.00, y si hubiera una tercera, la multa podría ascender a $28,290.00.

Conclusión

La DIOT comenzó a presentarse desde el ejercicio 2007; sin embargo, los contribuyentes aún omiten cumplir con esta obligación, o bien, el desconocimiento si deben o no presentarla.

El problema surge cuando la autoridad requiere las declaraciones que confirmen el cumplimiento de esta obligación, ocasionando que el contribuyente tenga que desembolsar una cantidad considerable por concepto de multa.

Aunado a que actualmente su presentación es un requisito para que el contribuyente pueda solicitar la devolución del saldo a favor del IVA, o bien, su compensación, además de que puede eximir al contribuyente de cumplir con otras obligaciones fiscales.

Confirma tus conocimientos y responde las siguientes preguntas:

1. En general, los contribuyentes deberán presentar la DIOT cada mes, a más tardar:

____________________________________________________________________________________

____________________________________________________________________________________

2. Los contribuyentes del RIF que además obtengan ingresos por arrendamiento no están obligados a presentar la DIOT por estos últimos ingresos, siempre que:

____________________________________________________________________________________

____________________________________________________________________________________

3. Las personas físicas podrán no presentar la información del IVA que en la declaración anual del ISR se les solicita, siempre que:

____________________________________________________________________________________

____________________________________________________________________________________

Para responder ingresa a:

https://b.socrative.com

/login/student/

 

Mtro. y E.F. Juan Carlos Victorio Domínguez

 

Introducción

En esta ocasión abordaremos el tema de los anticipos a cuenta de utilidades a favor de los socios de sociedades y asociaciones civiles que tributan en el título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), por ejemplo: un despacho de contadores, ingenieros, médicos, arquitectos, entre otros, y de los efectos fiscales en el impuesto sobre la renta (ISR).

Efectos fiscales para las sociedades y asociaciones civiles

Anticipos a cuenta de utilidades (asimilados a salarios)

E

s importante señalar que las sociedades mercantiles, con excepción de las sociedades cooperativas de producción cuando opten por aplicar el estímulo fiscal, no pueden otorgar anticipos a cuenta de utilidades a sus socios, a diferencia de las sociedades y asociaciones civiles que sí lo pueden hacer, ya sea de manera quincenal, mensual, bimestral o trimestral, antes de que termine el ejercicio, ya que de no hacerlo habrá una utilidad y se le aplicará el tratamiento fiscal de los dividendos establecido en la LISR, de conformidad con el artículo 10 y 140 de la misma ley.

En términos del artículo 94, fracción II, de la LISR, se establece que los anticipos a los socios y asociados de las sociedades y asociaciones civiles se asimilan a salarios y que, por tanto, están regulados por el Capítulo I “De los ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado” del Título IV “De las personas físicas” de la LISR, como más adelante analizaremos.

Reparto de utilidades al cierre del ejercicio (dividendos)

En nuestra opinión, sólo podrá hacerse la distribución de dividendos si hay utilidades, como sucede en una sociedad mercantil y cumpliendo los aspectos legales.

Al respecto, el artículo 10 de la LISR establece que las personas morales que distribuyan utilidades o dividendos a sus socios deberán calcular y enterar el impuesto que corresponda a los mismos, aplicando la tasa establecida en el artículo 9 de la LISR (30% del ISR). Para estos efectos, los dividendos o utilidades distribuidos se adicionarán con el ISR que se deba pagar.

Al respecto, en términos del artículo 77 de la LISR, las personas morales que tributan en el título II de la LISR tendrán la obligación de llevar una cuenta de utilidad fiscal neta (Cufin), es decir, determinarán anualmente su utilidad fiscal. Es importante comentar que no es común que las sociedades y las asociaciones civiles lleven la Cufin, por lo que es recomendable que en cada uno de los meses del ejercicio se retiren los remanentes para que al cierre del ejercicio se llegue a un resultado fiscal de cero; sin embargo, a veces no sucede así y por una mala planeación se tiene un resultado y es cuando se deberá llevar dicha cuenta, tal es el caso de una sociedad civil que al final del ejercicio decide repartir las utilidades a sus socios. Los datos son los siguientes:

	Dividendos totales distribuidos en 2016	$360,000.00
(–)	Saldo de la Cufin*	260,000.00
(=)	Dividendos distribuidos que no provienen de la Cufin**	$100,000.00
(+)	ISR que se adiciona	42,858.00
(=)	Dividendos adicionados	$142,858.00
(×)	Tasa de impuesto	30%
(=)	ISR por dividendos distribuidos a cargo de la persona moral	$42,857.40
	Donde:
	Dividendos distribuidos	$100,000.00
(×)	Factor 2016	1.4286
(=)	Resultado	$142,860.00
(×)	Tasa de impuesto 2016	30%
(=)	ISR que se adiciona	$42,858.00
* No se paga el ISR hasta el monto de la Cufin. ** Dividendos sujetos al pago de impuesto.

La persona moral deberá calcular el ISR correspondiente a dicha distribución, siendo este impuesto a cargo de la propia persona moral adicional al ISR propio, el cual deberá enterarse a más tardar el 17 del mes inmediato posterior a la distribución del dividendo y tendrá el carácter de pago definitivo.

Ahora bien, ¿qué sucede si al final del ejercicio en lugar de tener utilidades se tuvieron pérdidas fiscales? De acuerdo con las disposiciones fiscales no sucede nada, ya que la ley no establece que se tenga que hacer un ajuste por los anticipos que se hayan entregado a los socios o asociados a cuenta de utilidades. También se puede presentar que en ocasiones derivado de la aplicación de los anticipos se tenga una pérdida fiscal, por tanto, se estará a lo dispuesto al Capítulo V “De las pérdidas” del título II de la LISR, el cual podrá disminuirse de la utilidad fiscal de los 10 ejercicios siguientes hasta agotarla.

Anticipos en la declaración anual para efectos del ISR

El artículo 25, fracción IX, de la LISR dispone que las sociedades y asociaciones civiles del título II podrán efectuar las deducciones de los anticipos que entreguen a sus miembros cuando los distribuyan conforme al artículo 94, fracción II, de la LISR, las cuales se asimilarán a salarios, por tanto, será una deducción autorizada, la cual es una opción para evitar caer en simulaciones de que el socio o asociado esté retirando dinero sin tener documentación comprobatoria. Hay que recordar que la autoridad está fiscalizando las salidas de dinero en las empresas sin respaldo o que beneficien a dichas personas sin el pago del impuesto.

A continuación se muestra su efecto en la declaración anual del ejercicio:

	Ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio	$1’249,600.00	Están incluidos los anticipos a cuenta de utilidades
(–)	Deducciones autorizadas del ejercicio	794,200.00
(–)	PTU pagada en el ejercicio	16,400.00
(=)	Utilidad fiscal	$439,000.00
(–)	Pérdidas fiscales de ejercicios anteriores	74,000.00
(=)	Resultado fiscal	$365,000.00
(x)	Tasa de impuesto	30%
(=)	ISR del ejercicio	$109,500.00
(–)	Pagos provisionales de ISR	92,600.00
(–)	ISR retenido	3,600.00
(=)	Diferencia a cargo	$13,300.00

Sin embargo, para poder deducir los anticipos en la declaración anual que se asimilan a salarios es importante que se cumplan con los requisitos contenidos en el artículo 27 de la LISR, entre otros, los siguientes:

Requisitos	Deducción autorizada	Fundamento legal
Que se cuente con un comprobante fiscal	Deben ampararse con un comprobante fiscal. Es importante comentar que el artículo 29-A, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación (CFF) establece que las cantidades que estén amparadas en los comprobantes fiscales que no reúnan algún requisito de los establecidos en esta disposición o en el artículo 29 del CFF, según sea el caso, o cuando los datos contenidos en los mismos se plasmen en forma distinta a lo señalado por las disposiciones fiscales, no podrán deducirse o acreditarse fiscalmente, por lo tanto, para poder deducir el pago de los anticipos al considerarse asimilados a salarios, se requiere de un comprobante fiscal. Así, se debe timbrar el comprobante, ya que el obligado será la sociedad o la asociación civil.	Artículo 27, fracción III, de la LISR.
Medios de pago	Deberán ser pagadas con los medios autorizados por el Servicio de Administración Tributaria (SAT) cuando éstos rebasen del importe de $2,000.00, como: transferencia electrónica de fondos, cheque nominativo, tarjeta de crédito, de débito o de servicio, o a través de monederos electrónicos; sin embargo, el artículo 43 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta (RLISR) establece que las erogaciones efectuadas por salarios, y en general por la prestación de un servicio personal subordinado, pagadas en efectivo, podrán ser deducibles, siempre que además de cumplir con todos los requisitos que señalan las disposiciones fiscales para la deducibilidad de dicho concepto, se cumpla con la obligación inherente a la emisión del comprobante fiscal digital por internet (CFDI) correspondiente por concepto de nómina. Por lo tanto, si deseas deducir el pago de los anticipos que se asimilan a salarios podrás hacerlo, aunque no sea a través de los medios autorizados por el SAT y los cubras en efectivo, sin importar el monto del pago, si además de cumplir los requisitos aplicables para su deducción se cumple con la obligación de expedir un CFDI.	Artículo 27, fracción III, de la LISR.
Registro contable	Deben estar debidamente registradas en contabilidad y que sean restadas una sola vez.	Artículo 27, fracción IV, de la LISR.
Pagos por asimilados a salarios	1. Efectuar y enterar las retenciones del ISR. 2. Calcular el impuesto anual. 3. Expedir y entregar comprobante fiscal. 4. Solicitar, en su caso, a las personas que contraten el Registro Federal de Contribuyentes (RFC), o bien, cuanto ya hubieran sido inscritas con anterioridad les proporcionen su clave del citado registro. 5. Presentar la declaración informativa por pago de asimilados a salarios en el Anexo 1 del programa Declaración Informativa Múltiple (DIM), a más tardar el 15 de febrero de cada año. Lo anterior de acuerdo con el Artículo Noveno, fracción X, de las disposiciones transitorias de la LISR para 2014.	Artículo 27, fracción V, segundo párrafo, de la LISR.

Es importante que se consideren los requisitos anteriores a fin de poder deducir los anticipos que entreguen a los socios o asociados y, como se comentó antes, la de efectuar y enterar la retención de ISR a cargo de tales personas como más adelante analizaremos.

Anticipos en los pagos provisionales para efectos del ISR

Coeficiente de utilidad

Uno de los cuestionamientos es: ¿cuál es el efecto fiscal de los anticipos en los pagos provisionales del ISR? El artículo 14, fracción I, segundo párrafo, de la LISR establece que las personas morales que distribuyan anticipos en los términos de la fracción II del artículo 94 de la LISR, adicionarán a la utilidad fiscal o reducirán de la pérdida fiscal, según corresponda, el monto de los anticipos que, en su caso, hubieran distribuido a sus miembros en los términos de la fracción mencionada, en el ejercicio por el que se calcule el coeficiente, como se muestra a continuación:

Utilidad fiscal del ejercicio de 2016 para el coeficiente de utilidad aplicable en 2017
a)	Si la empresa obtuvo una utilidad fiscal en el ejercicio inmediato anterior, la fórmula quedaría:
	CU=	Utilidad fiscal del ejercicio + deducción inmediata + anticipos y rendimientos
		Ingresos nominales
Pérdida fiscal del ejercicio de 2016 para el coeficiente de utilidad aplicable en 2017
b)	Si la empresa obtuvo una pérdida fiscal en el ejercicio inmediato anterior, la fórmula quedaría:
	CU=	Pérdida fiscal del ejercicio – (deducción inmediata + anticipos y rendimientos)
		Ingresos nominales

Disminución en la utilidad fiscal

Asimismo, el artículo 14, fracción II, segundo párrafo, de la LISR establece que las sociedades o asociaciones civiles que tributan en el título II de la LISR deberán disminuir de la utilidad fiscal el importe de los anticipos que las mismas distribuyan a sus socios o asociados en los términos del artículo 94, fracción II, de la LISR, como se muestra a continuación:

		Enero	Febrero	Marzo	Abril	Mayo	Junio
	Ingresos nominales del mes	$102,600.00	$216,400.00	$324,200.00	$416,200.00	$574,200.00	$694,200.00
(×)	Coeficiente de utilidad (CU)	0.1694	0.1694	0.3240	0.3240	0.3240	0.3240
(=)	Utilidad fiscal estimada del periodo	$17,380.44	$36,658.16	$105,040.80	$134,848.80	$186,040.80	$224,920.80
(–)	Anticipos o rendimientos distribuidos a sus miembros*	14,000.00	28,000.00	42,000.00	56,000.00	70,000.00	84,000.00
(=)	Utilidad fiscal previa	$3,380.44	$8,658.16	$63,040.80	$78,848.80	$116,040.80	$140,920.80
(–)	Pérdidas fiscales de ejercicios anteriores pendientes de amortizar	0.00	0.00	0.00	0.00	0.00	0.00
(=)	Utilidad fiscal base del pago provisional	$3,380.44	$8,658.16	$63,040.80	$78,848.80	$116,040.80	$140,920.80
(x)	Tasa del artículo 9 de la LISR	30%	30%	30%	30%	30%	30%
(=)	ISR causado	$1,014.13	$2,597.45	$18,912.24	$23,654.64	$34,812.24	$42,276.24
(–)	Pagos provisionales del ISR efectuados con anterioridad	0.00	890.13	2,357.45	18,572.24	23,182.64	34,140.24
(–)	Retenciones del ISR que le hayan efectuado	124.00	240.00	340.00	472.00	672.00	846.00
(=)	Pago provisional del ISR	$890.13	$1,467.32	$16,214.79	$4,610.40	$10,957.60	$7,290.00
* Deberán disminuir en pagos provisionales los anticipos de manera acumulada.

Efectos fiscales para los socios o asociados

Retención del ISR por anticipos distribuidos a los socios (asimilados a salarios)

El artículo 94, fracción II, de la LISR establece que los anticipos a los socios y asociados de las sociedades y asociaciones civiles se asimilan a salarios y que, por tanto, están regulados por el Capítulo I “De los ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado” del Título IV “De las personas físicas” de la LISR. A continuación se muestra un ejemplo de la mecánica para determinar el ISR a cargo de los socios y asociados.

Ejemplo:

Una sociedad civil que tributa en el título II de la LISR entregó en junio de 2016 anticipos a uno de sus socios, por lo que se desea determinar la retención del ISR a cargo por dicho concepto.

	Mes en que se entregó el anticipo a uno de los socios	Junio de 2016
	Monto del anticipo	$10,000.00
Determinación de la retención de ISR a cargo de junio de 2016
	Monto del anticipo	$10,000.00
(–)	Límite inferior (LI) de la tarifa del artículo 96 de la LISR	8,601.51
(=)	Excedente del LI	$1,398.49
(x)	Porcentaje para aplicarse sobre el excedente del LI	17.92
(=)	Impuesto previo	$250.61
(+)	Cuota fija	786.54
(=)	ISR a retener en el mes	$1,037.15
	Anticipos	$10,000.00
(–)	ISR a retener	1,037.15
(=)	Neto a recibir*	$8,962.85
* Se debe enterar junto con las retenciones que por concepto de sueldos y salarios tengan que enterar o, en su caso, en las fechas establecidas para la misma, en este ejemplo a más tardar el 18 de julio de 2016. Además, es importante expedir el CFDI correspondiente y se recabe la firma inmediatamente.

Cabe señalar que todos los ingresos que se asimilen a salarios están totalmente gravados para el ISR y no tendrán derecho al subsidio para el empleo (SPE).

Retención del ISR por utilidades distribuidas a los socios (dividendos)

Como se comentó antes, en caso de que no se anticipen las utilidades en el ejercicio y si deciden los socios en el siguiente o siguientes ejercicios llevárselas, se le aplicará el tratamiento fiscal de los dividendos establecido en la LISR de conformidad con el artículo 10 y 140 de la misma ley.

Al respecto, el artículo 140, segundo párrafo, de la LISR establece que adicionalmente las personas físicas estarán sujetas a una tasa adicional de 10% sobre los dividendos o utilidades distribuidos por las personas morales residentes en México. Estas últimas estarán obligadas a retener el impuesto cuando distribuyan dichos dividendos o utilidades, y lo enterarán conjuntamente con el pago provisional del periodo que corresponda. El pago realizado por parte de la persona física será definitivo.

No obstante, el Artículo Noveno, fracción XXX, de las disposiciones transitorias de la LISR para 2014 establece que lo anterior aplicará a las utilidades generadas a partir del ejercicio 2014 que sean distribuidas por la persona moral residente en México o establecimiento permanente:

Ejemplo:

Una sociedad civil del título II de la LISR optó por distribuir las utilidades en junio de 2016 (generados en 2014) a una persona física residente en México, las cuales provienen de la Cufin. Los datos son los siguientes:

	Dividendos generados en 2014	$150,000.00
	Mes de la distribución	Junio de 2016
Determinación del ISR a cargo de la persona física
	Dividendos distribuidos		$150,000.00
(×)	Retención de ISR		10%
(=)	Monto de ISR a retener al socio persona física		$15,000.00

El pago realizado por parte de la persona física será definitivo, por lo que se recomienda retirar las utilidades con base en lo anterior, es decir, evalúe tal procedimiento, ya que es mejor realizar anticipos a cuenta bajo la figura de asimilados a salarios y se evita la retención de 10% del ISR por parte de la sociedad o asociación civil.

En este caso el importe neto a recibir por parte del socio o asociado será el siguiente:

	Dividendos distribuidos	$150,000.00
(–)	Retención de ISR	15,000.00
(=)	Neto a recibir	$135,000.00

Ahora bien, los socios o asociados que reciban ingresos por dividendos o utilidades durante el ejercicio, deberán acumular la cantidad de $150,000.00 a los demás ingresos en su declaración anual, y el importe de $15,000.00 ya no será acreditable en la declaración anual, por lo que se debe evaluar si conviene retirar las utilidades por esta vía.

Conclusión

En este artículo abordamos el tema de los anticipos a cuenta de utilidades o dividendos distribuidos por las sociedades y asociaciones civiles a los socios y asociados, y su efecto fiscal en el ISR.

Confirma tus conocimientos y responde las siguientes preguntas:

1. Las sociedades y asociaciones civiles que entreguen anticipos a los socios o asociados se deben considerar como:

_________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________

2. La retención del ISR correspondiente a los anticipos que entreguen a sus miembros cuando los distribuyan las sociedades y asociaciones civiles del título II de la LISR se deben enterar:

_________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________

3. Es uno de los requisitos para que proceda la deducción de los anticipos a los socios o asociados:

_________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________

Para responder ingresa a:

https://b.socrative.com/login/student/

 

L.C. y E.F. Rodmyna Aurora Domínguez Pastrana

 

Introducción

A partir del ejercicio 2016 los contribuyentes que tributan en el Régimen de Incorporación Fiscal (RIF) también podrán obtener ingresos por arrendamiento, o bien, los que ya venían obteniendo ingresos por arrendamiento y además ingresos por actividades empresariales, podrán optar por tributar en el RIF, siempre y cuando cumplan con ciertos requisitos, así como aquellos que obtienen ingresos por arrendamiento y comiencen a realizar actividades empresariales a partir del ejercicio 2016.

No obstante, debemos tomar en cuenta que por los ingresos obtenidos en el régimen de arrendamiento y por los obtenidos en el RIF, se deberán cumplir obligaciones independientes, sobre todo en materia del impuesto sobre la renta (ISR), mismos que comentaremos a continuación.

Inscripción en el Registro Federal de Contribuyentes (RFC)

Con las reformas a la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) que tuvieron lugar a partir del 1 de enero del ejercicio 2016 conforme al Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios, del Código Fiscal de la Federación y de la Ley Federal de Presupuesto y Responsabilidad Hacendaria, publicado en el Diario Oficial de la Federación (DOF) el 18 de noviembre de 2015, los contribuyentes del RIF podrán obtener además de ingresos por salarios o intereses, ingresos por arrendamiento, o bien, los contribuyentes que venían percibiendo ingresos por arrendamiento y a partir del ejercicio 2016 comiencen a percibir ingresos por actividades empresariales, podrán optar por tributar en el RIF, siempre que la totalidad de los ingresos obtenidos en el ejercicio no excedan de $2’000,000.00 y se cumplan con los demás requisitos previstos en el artículo 111 de la LISR, para poder tributar en este régimen.

Así entonces, al darse de alta, o bien, al momento de actualizar su situación fiscal ante el Servicio de Administración Tributaria (SAT), a través de su portal de internet podrá seleccionar ambas actividades en forma simultánea, como se muestra a continuación:

Pero, ¿qué pasa con los contribuyentes que en 2015 obtuvieron ingresos por arrendamiento y además ingresos por actividades empresariales, que de acuerdo con las disposiciones fiscales vigentes en ese año no podían tributar en el RIF?

Bien, para este tipo de contribuyentes en 2016 se les dio la oportunidad de tributar en este régimen, aun cuando en el ejercicio 2014 y 2015 hubieran tributado en el régimen de las personas físicas con actividades empresariales y profesionales, en cuyo caso debieron haber presentado un caso de aclaración a través de “Mi Portal” conforme a la ficha de trámite 217/CFF “Aviso de opción para que los contribuyentes con actividad empresarial y arrendamiento opten por tributar en el RIF”, a más tardar el 15 de febrero de 2016, además de haber cumplido con los siguientes requisitos, previstos en la regla 2.5.6. de la Resolución Miscelánea Fiscal 2016 (RMF-16), esto es:

• Haber iniciado o reanudado actividades empresariales durante el ejercicio 2014 o por el periodo comprendido entre el 1 de enero y 15 de noviembre de 2015.

• Haber obtenido durante dicho periodo además ingresos por arrendamiento.

• Los ingresos obtenidos en los ejercicios 2014 o 2015, según corresponda, no hayan excedido de $2’000,000.00.

• Se cumplan con las restricciones previstas para el RIF en el artículo 111, fracciones I al V, de la LISR.

• El aviso de inicio o de reanudación de actividades, según corresponda, se haya presentado a más tardar el 15 de noviembre de 2015.

Así entonces, los contribuyentes que desde antes de 2015 venían percibiendo ingresos por actividad empresarial y por arrendamiento, y omitieron presentar el caso de aclaración, deberán continuar tributando en el régimen de las personas físicas con actividades empresariales y profesionales.

Una vez registradas las actividades correspondientes por arrendamiento y por el RIF, en el RFC se emitirán las obligaciones que según correspondan, por ejemplo:

Presentación de declaraciones (definitivas y provisionales)

La regla 3.13.11. de la RMF-16 contempla que los contribuyentes del RIF que además obtengan ingresos por salarios, arrendamiento o intereses, deberán cumplir en forma independiente con las obligaciones fiscales inherentes de cada uno de dichos ingresos previstas en la LISR, y con las que, en su caso, se encuentren afectos a la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA).

Así entonces, una de las obligaciones que tendrán los contribuyentes del RIF y del régimen de arrendamiento es la de presentar las siguientes declaraciones:

RIF		Pagos bimestrales definitivos del ISR.
		Pagos bimestrales definitivos del impuesto al valor agregado (IVA).
		Información bimestral de operaciones con proveedores.
Arrendamiento		Pagos provisionales mensuales del ISR.
		Pagos mensuales definitivos del IVA.
		Declaración Informativa mensual de Operaciones con Terceros (DIOT).
		Declaración anual del ISR.

Como puedes observar, el contribuyente deberá cumplir con las declaraciones del ISR e IVA en forma separada e independiente correspondiente a los ingresos obtenidos por el RIF y por los obtenidos en arrendamiento.

Veamos a continuación un caso práctico de los pagos bimestrales y mensuales que deberá presentar una persona física que se dedica a la compraventa de artículos escolares, y el arrendamiento de un local comercial, correspondiente al periodo comprendido entre mayo y junio de 2016, considerando los siguientes datos:

	Mayo		Junio
	Importe	IVA	Importe	IVA
RIF
Ingresos efectivamente cobrados con el público en general	$23,220.00	N/A	$35,450.00	N/A
Ingresos efectivamente cobrados facturados	15,270.00	$2,443.20	18,120.00	$2,899.20
Total	$38,490.00	$2,443.20	$53,570.00	$2,899.20
	Mayo		Junio
	Importe	IVA	Importe	IVA
Deducciones autorizadas pagadas gravadas al 16%	$25,350.00	$4,056.00	$36,420.00	$5,827.20
Arrendamiento	Importe	IVA	Importe	IVA
Ingresos efectivamente cobrados	$17,500.00	$2,800.00	$17,500.00	$2,800.00
Deducciones autorizadas gravadas al 16%	$3,700.00	$592.00	$6,400.00	$1,024.00

		Pago bimestral del ISR
		Ingresos efectivamente cobrados en mayo	$38,490.00
	(+)	Ingresos efectivamente cobrados en junio	53,570.00
	(=)	Total de ingresos efectivamente cobrados en el bimestre		$92,060.00
		Deducciones autorizadas pagadas en mayo	$25,350.00
	(+)	Deducciones autorizadas pagadas en junio	36,420.00
(–)	(=)	Total de deducciones autorizadas pagadas en el bimestre		$61,770.00
(=)		Base gravable bimestral para el ISR		$30,290.00
(–)		Límite inferior (LI)		20,596.71
(=)		Excedente del LI		$9,693.29
(x)		Porcentaje del excedente del LI		21.36
(=)		Resultado		$2,070.49
(+)		Cuota fija		2,181.22
(=)		ISR bimestral		$4,251.71
(x)		Porcentaje de reducción del ISR		90
(=)		ISR a reducir		$3,826.54
		ISR bimestral		$4,251.71
	(–)	ISR a reducir		3,826.54
	(=)	ISR reducido		$425.17
		Pago bimestral del IVA
		Público en general
		Actos o actividades cobrados en mayo con el público en general	$23,220.00
	(+)	Actos o actividades cobrados en junio con el público en general	35,450.00
	(=)	Total de actos o actividades efectivamente cobrados en el bimestre		$58,670.00
	(×)	Porcentaje IVA		2
	(=)	IVA por pagar		$1,173.40
	(x)	Porcentaje de reducción del IVA		90
	(=)	IVA a reducir		$1,056.06
		IVA bimestral		$1,173.40
	(–)	IVA a reducir		1,056.06
	(=)	IVA reducido por realizar operaciones con el público en general		$117.34
		Facturados
		IVA trasladado en mayo	$2,443.20
	(+)	IVA trasladado en junio	2,899.20
	(=)	Total de IVA trasladado en el bimestre		$5,342.40
	(–)	IVA proporcionalmente acreditable		3,583.64
	(=)	IVA por pagar por operaciones facturadas		$1,758.76
		Donde:
		IVA acreditable en mayo	$4,056.00
		IVA acreditable en junio	5,827.20
		Total de IVA acreditable		$9,883.20
	(x)	Proporción		0.3626
		Actos o actividades cobrados en el bimestre facturados	$33,390.00
		(÷) Total de actos o actividades cobrados en el bimestre	92,060.00
	(=)	IVA proporcionalmente acreditable		$3,583.64
		IVA por pagar
		IVA reducido por pagar por operaciones con el público en general	$117.34
	(+)	IVA por pagar por operaciones facturadas	1,758.76
	(=)	Total de IVA a pagar	$1,876.10

El llenado de la declaración a través de la herramienta electrónica “Mis cuentas” sería de la siguiente manera:

Determinación de los pagos mensuales por arrendamiento (deducción opcional)
	Pago provisional mensual del ISR
		Mayo	Junio
	Ingresos efectivamente cobrados	$17,500.00	$17,500.00
(–)	Deducción opcional 35%	6,125.00	6,125.00
(=)	Base gravable ISR	$11,375.00	$11,375.00
(–)	LI	10,298.36	10,298.36
(=)	Excedente del LI	$1,076.64	$1,076.64
(×)	Porcentaje	21.36	21.36
		Mayo	Junio
(=)	Resultado	$229.97	$229.97
(+)	Cuota fija	1,090.61	1,090.61
(=)	ISR mensual	$1,320.58	$1,320.58
	Pago definitivo mensual del IVA
		Mayo	Junio
	IVA trasladado	$2,800.00	$2,800.00
(–)	IVA acreditable	592.00	1,024.00
(=)	IVA por pagar	$2,208.00	$1,776.00

El llenado de la declaración del mes de mayo en la herramienta electrónica “Mis cuentas” se haría de la siguiente manera:

Como puedes apreciar, las declaraciones bimestrales correspondientes por los ingresos obtenidos por el RIF y las declaraciones mensuales correspondientes a los ingresos obtenidos por el régimen de arrendamiento se deberán calcular de manera independiente, ya que para ISR son regímenes diferentes y el impuesto se determina en forma distinta, de conformidad con los artículos 111 y 116 de la LISR.

También se debe tomar en cuenta que las deducciones personales para cada régimen son distintas y limitadas en cuanto a los ingresos por arrendamiento.

En materia del IVA, a pesar de que no hay regímenes para este impuesto, la propia LIVA contempla la determinación del impuesto de manera diferente, siendo para arrendamiento el artículo 5o.-D de la LIVA, y para el RIF el artículo 5o.-E de la misma ley.

Declaración bimestral informativa de proveedores

El artículo 112, fracción VIII, contempla que los contribuyentes del RIF deberán presentar en forma bimestral una declaración en la que informen las operaciones realizadas con sus proveedores en el bimestre inmediato anterior; no obstante, la regla 2.9.3. de la RMF-16 dispone que se tendrá por cumplida dicha obligación cuando los contribuyentes registren sus operaciones en la herramienta electrónica “Mis cuentas” a través del portal del SAT.

Asimismo, se menciona en el segundo párrafo de la citada regla que en caso de que el contribuyente del RIF no hubiese realizado operaciones, se dará por cumplida la obligación cuando el contribuyente presente la declaración bimestral correspondiente en “ceros”.

Declaración Informativa de Operaciones con Terceros

Para efectos del RIF, el artículo 5o.-E, último párrafo, de la LIVA señala que los contribuyentes de este régimen no estarán obligados a presentar DIOT, siempre que presenten la información de las operaciones con sus proveedores en el bimestre inmediato anterior, de conformidad con el artículo 112, fracción VIII, de la LISR.

Así entonces, los contribuyentes del RIF no están obligados a presentar DIOT; sin embargo, si además realizan actos o actividades por el régimen de arrendamiento sí estarán obligados a presentar esta declaración informativa de conformidad con el artículo 32, fracción VIII, de la LIVA, en este caso sólo se informará de las erogaciones realizadas por el régimen de arrendamiento.

Sin embargo, cabe mencionar, que la regla 4.5.4. de la RMF-16 dispone que cuando los contribuyentes del RIF además obtengan ingresos por arrendamiento y opten en este último caso por aplicar la deducción opcional conforme a la LISR quedarán liberados de presentar la DIOT por las operaciones correspondientes al régimen de arrendamiento, siempre que registren sus operaciones a través de la herramienta electrónica “Mis cuentas”.

En este caso, si el contribuyente decide cambiar la opción de la deducción opcional a la de deducciones autorizadas en la declaración anual, como lo prevé el artículo 196 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta (RLISR), entonces el contribuyente deberá presentar de forma retroactiva la DIOT por cada uno de los meses del ejercicio, y en la correspondiente a diciembre se incluirán todas las operaciones del ejercicio. Tales declaraciones se deberán presentar dentro del mes siguiente a aquel en que se haya presentado la declaración anual.

Así entonces, tenemos que si el contribuyente presenta su declaración anual del ejercicio 2016 en abril de 2017, y en la cual cambia la opción a deducciones autorizadas, entonces a más tardar en mayo de 2017 deberá presentar la DIOT por cada uno de los meses de enero a noviembre de 2016 “sin operaciones”, y la correspondiente a diciembre de 2016 deberá relacionar todas las operaciones realizadas con sus proveedores en el ejercicio 2016.

Declaración anual del ISR

De acuerdo con el artículo 150 de la LISR, las personas físicas que obtengan ingresos en un año de calendario, estarán obligadas a presentar declaración en la que determinen el ISR del ejercicio, misma que se presentará en abril del año siguiente, excepto por aquellos ingresos exentos y por los que se haya pagado impuesto definitivo.

Así entonces, cuando el contribuyente obtiene ingresos por el RIF y por arrendamiento, sólo presentará declaración anual por los ingresos de arrendamiento, ya que los pagos del RIF del ISR se consideran como definitivos.

En este caso, la persona física para determinar el ISR del ejercicio podrá disminuir las deducciones personales, así como el estímulo fiscal por ahorro en las cuentas personales de retiro o el pago de colegiaturas escolares. Además de informar, en su caso, de los datos informativos obligatorios previstos en los artículos 90, segundo párrafo y 150, segundo párrafo, de la LISR.

Como ejemplo, se muestran los pagos bimestrales que realizó la persona física por el RIF, así como los pagos provisionales mensuales por el régimen de arrendamiento y las deducciones personales que realizó la persona física para determinar el ISR del ejercicio:

Ingresos del RIF
Bimestre	Ingresos del periodo	Deducciones del periodo	Base del impuesto	ISR bimestral
Ene-feb	$46,300.00	$34,200.00	$12,100.00	$884.77
Mar-abr	$53,200.00	$27,600.00	$25,600.00	$3,249.92
May-jun	$47,800.00	$46,200.00	$1,600.00	$57.94
Jul-ago	$56,700.00	$35,800.00	$20,900.00	$2,246.00
Sep-oct	$65,400.00	$55,000.00	$10,400.00	$709.81
Nov-dic	$75,400.00	$46,200.00	$29,200.00	$4,018.88
Ingresos por arrendamiento
Mes	Ingresos	Deducción opcional	Base del impuesto	ISR mensual
		(–)	(=)
Enero	$15,000.00	$5,250.00	$9,750.00	$992.35
Febrero	15,000.00	5,250.00	9,750.00	992.35
Marzo	15,000.00	5,250.00	9,750.00	992.35
Abril	15,000.00	5,250.00	9,750.00	992.35
Mayo	15,000.00	5,250.00	9,750.00	992.35
Junio	15,000.00	5,250.00	9,750.00	992.35
Julio	15,000.00	5,250.00	9,750.00	992.35
Agosto	15,000.00	5,250.00	9,750.00	992.35
Septiembre	15,000.00	5,250.00	9,750.00	992.35
Octubre	15,000.00	5,250.00	9,750.00	992.35
Noviembre	15,000.00	5,250.00	9,750.00	992.35
Diciembre	15,000.00	5,250.00	9,750.00	992.35
Total	$180,000.00	$63,000.00	$117,000.00	$11,908.19
Deducciones personales
Gastos médicos	$13,700.00

El impuesto del ejercicio se determinó de la siguiente manera:

	Total de ingresos	$180,000.00
(–)	Deducciones autorizadas	63,000.00
(–)	Deducciones personales	13,700.00
(=)	Base del ISR	$103,300.00
(–)	LI	103,218.01
(=)	Excedente del LI	$81.99
(x)	Porcentaje del excedente del LI	17.92
(=)	Resultado	$14.69
(+)	Cuota fija	9,438.47
(=)	ISR del ejercicio	$9,453.16
(–)	Pagos provisionales	11,908.19
(=)	Saldo a favor del ISR	–$2,455.03

En relación con la información anual del IVA, el artículo 2.2. del Decreto que compila diversos beneficios fiscales y establece medidas de simplificación administrativa, publicado en el DOF el 26 de diciembre de 2013, señala que las personas obligadas a presentar la información del IVA solicitada en las declaraciones del ISR, podrán optar por no presentarla siempre que cumplan en tiempo y forma con la obligación de presentar mensualmente la DIOT.

Así entonces, si por el régimen de arrendamiento se presentó esta declaración por cada uno de los meses del ejercicio dentro del mes siguiente al que corresponda la citada información, no estará obligado a informar el IVA en la declaración anual, pero, ¿qué pasa con el contribuyente que optó por la facilidad prevista en la regla 4.5.4. de la RMF-16, que prevé que se encuentra relevado de presentar esta declaración? En este caso se consideraría que tampoco está obligado a presentar la información anual del IVA, siempre que se hayan cumplido con los requisitos para poder aplicar dicha facilidad; sin embargo, es conveniente confirmar esta apreciación con la misma autoridad fiscal.

Contabilidad electrónica

De acuerdo con el artículo 112, fracción III, de la LISR, los contribuyentes del RIF están obligados a registrar sus ingresos, egresos, inversiones y deducciones del ejercicio correspondiente en la herramienta electrónica “Mis cuentas”, de conformidad con la regla 2.8.1.5. de la RMF-16.

Como ya es sabido, aquellas operaciones que se encuentran amparadas con un comprobante fiscal digital por internet (CFDI) no será necesario ingresarlas en dicha herramienta toda vez que ya se encuentran registradas en la base de datos del SAT. En este caso deberán registrarse los ingresos o egresos efectuados por la actividad del RIF por los cuales no se cuenta con un comprobante fiscal.

En relación con el régimen de arrendamiento, si el contribuyente optó por la deducción opcional, no se encuentra obligada a llevar contabilidad de conformidad con el artículo 118, fracción II, de la LISR; no obstante, si por dichas operaciones se encuentran afectas al IVA, entonces sí deberán llevar contabilidad electrónica conforme al Código Fiscal de la Federación (CFF) y su reglamento, así como aquellos contribuyentes que no tomen la deducción opcional para efectos del ISR.

No obstante, la misma regla 2.8.1.5., así como las reglas 2.8.1.6. y 2.8.1.7. disponen en cierta forma que los contribuyentes del régimen de arrendamiento podrán optar por llevar la contabilidad a través de la herramienta electrónica “Mis cuentas”, en cuyo caso quedarán relevadas de enviar la información de ésta al SAT.

En este caso, es importante precisar que la opción citada debió tomarse desde el inicio del ejercicio, debiendo presentar un caso de aclaración ante dicha dependencia a través de su portal (regla 2.8.1.19. de la RMF-16). Cabe precisar que para la opción correspondiente al ejercicio 2016 el citado caso de aclaración debió presentarse a más tardar el 30 de abril de 2016, conforme al Artículo Décimo Transitorio de la Primera Modificación a la RMF-16, publicada en el DOF el 1 de abril de 2016.

Luego entonces, si el contribuyente no ejerció la opción deberá entonces por los ingresos por arrendamiento llevar su contabilidad electrónica conforme al CFF y su reglamento, además de estar obligado a enviarla mensualmente al SAT, salvo, como ya se mencionó, que opte por la deducción opcional y no se encuentre obligado al pago del IVA; no obstante, si el contribuyente inició operaciones posteriormente al 30 de abril de 2016, podrá ejercer la opción de llevar la contabilidad a través de “Mis cuentas” presentado el caso de aclaración correspondiente.

En caso de optar por llevar la contabilidad a través de la herramienta electrónica “Mis cuentas” deberá seleccionar, en su caso, si se trata de un ingreso o gasto u otros ingresos o gastos, según corresponda.

Cabe precisar que en cada caso habrá que distinguir si el ingreso o gasto proviene del RIF o del régimen de arrendamiento.

Conclusión

Es importante tomar en cuenta que cuando se obtienen ingresos por el RIF y por arrendamiento, a pesar de que por ambos ingresos se encuentra el contribuyente a pagar ISR y en algunos casos IVA, su determinación y el cumplimiento de las obligaciones fiscales previstas en las leyes correspondientes deberán cumplirse de manera separada.

Confirma tus conocimientos y responde las siguientes preguntas:

1. Las personas físicas que inicien actividades empresariales durante el ejercicio 2016 y que además perciban ingresos por arrendamiento podrán tributar en el RIF por los ingresos de sus actividades empresariales, siempre que además cumplan con los requisitos previstos por la ley:

□ Verdadero □ Falso

2. Una persona física que percibe ingresos por arrendamiento de bienes inmuebles y que además tributa en el RIF deberá presentar conjuntamente sus pagos provisionales en una sola declaración que integre todos sus ingresos:

□ Verdadero □ Falso

3. Para poder aprovechar las deducciones personales, la persona física que perciba ingresos por arrendamiento de bienes inmuebles, así como por actividades empresariales del RIF, tendrá que manifestar en la declaración anual los ingresos de todas sus actividades:

□ Verdadero □ Falso

 

C.P., E.F. y M.I. Rocío Garduño Montaño

 

Introducción

Las cuotas obrero patronales son las aportaciones de seguridad social establecidas en la Ley del Seguro Social (LSS) a cargo del patrón, trabajador y sujetos obligados y tienen como finalidad que el Seguro Social se allegue de los recursos para cubrir las contingencias y proporcionar los servicios especificados en el régimen obligatorio y voluntario, mediante prestaciones en especie (como asistencia médica, hospitalaria, medicamentos y material de curación, servicios auxiliares de diagnóstico y tratamiento, intervenciones quirúrgicas, aparatos de prótesis y ortopedia, etcétera) y/o en dinero (como subsidios, indemnizaciones globales, pensiones, etcétera).

De ahí la importancia que tiene que el patrón conozca y determine correctamente dichas cuotas, e identifique cada uno de los elementos que intervienen en este proceso, fundamentándose en las diversas disposiciones laborales y de seguridad social importantes para su cálculo. Es cierto que en el procedimiento de determinación es realizado de manera automática por el Sistema Único de Autodeterminación (SUA), que apareció por primera vez en mayo de 1997; sin embargo, este sistema calcula las cuotas con la información que el propio patrón le proporciona, esto es, si la información proporcionada, por ejemplo, los días cotizados son erróneos, el resultado que arrojará el SUA será incorrecto.

Obligados a la determinación y pago

La obligación de determinar y enterar las cuotas corresponde a los patrones; sin embargo, no quiere decir que ellos tengan que absorber toda la carga contributiva de las mismas. Debemos advertir que las cuotas de seguro social deben pagarse por tres sujetos distintos: el patrón, el trabajador y el Estado federal, imponiendo la LSS la obligación al patrón de retener y enterar la parte de la cuota del Seguro Social a cargo de los trabajadores, de ahí el nombre que la misma LSS les da de “cuotas obrero patronales”. El pago de las cuotas por parte del gobierno federal son realizadas en forma independiente al patrón, pero siempre como parte integrante de la aportación que debe percibir el Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS) para la prestación del servicio público que tiene encomendado.

Como excepción a la regla, el artículo 36 de la LSS prevé que por aquellos trabajadores que ganan el salario mínimo el patrón debe pagar íntegramente las cuotas que originalmente le corresponde cubrir al trabajador. En este sentido no importa que el trabajador obtenga el salario mínimo general (SMG) o profesional, ya que hay que recordar que la Ley Federal del Trabajo (LFT), ordenamiento de aplicación supletoria a la LSS a falta de norma expresa en esta última, considera en el artículo 91 como salario mínimo al general y al profesional. La obligación se prevé en el artículo 15 de la LSS, que a la letra dice:

_________________________________________________________________________________________________________________________

Artículo 15. Los patrones están obligados a:

 

III. Determinar las cuotas obrero patronales a su cargo y enterar su importe al Instituto;

___________________________________________________________________________________________________________________

De la fracción anterior se derivan dos obligaciones: la primera, determinar las cuotas y, la segunda, el entero de las mismas al Instituto. Conforme a las reformas a la LSS publicadas en el Diario Oficial de la Federación (DOF) el 20 de diciembre de 2001, se estableció en el artículo 39 la obligación patronal de determinar las cuotas causadas, aun cuando no realicen oportunamente el pago respectivo, siendo sancionada su omisión o cálculo extemporáneo con una multa que actualmente oscila de $1,460.80 a $5,478.00, esto es, de 20 a 75 veces el salario mínimo diario general vigente en el Distrito Federal (artículos 304-A, fracción IV y 304-B, fracción I, de la LSS).

El patrón está obligado a determinar las cuotas en los formatos impresos o usando el programa electrónico SUA.

Tratándose de las aportaciones que el patrón tiene que enterar al Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores (Infonavit), el artículo 29 de la Ley del Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores (Linfonavit) prevé como obligación de los mismos:

___________________________________________________________________________________________________________________

Artículo 29.

II. Determinar el monto de las aportaciones del cinco por ciento sobre el salario de los trabajadores a su servicio y efectuar el pago en las entidades receptoras que actúen por cuenta y orden del Instituto, para su abono en la subcuenta de vivienda de las cuentas individuales de los trabajadores previstas en los sistemas de ahorro para el retiro, en los términos de la presente Ley y sus reglamentos, así como en lo conducente, conforme a lo previsto en la Ley del Seguro Social y en la Ley Federal del Trabajo. En lo que corresponde a la integración y cálculo de la base y límite superior salarial para el pago de aportaciones, se aplicará lo contenido en la Ley del Seguro Social.

___________________________________________________________________________________________________________________

Hay que mencionar que el IMSS tiene la posibilidad de entregar a los patrones una propuesta de cédula de determinación de cuotas que calculará con base en los datos que el patrón ha manifestado a través de los movimientos afiliatorios, altas, bajas y modificaciones de salario; sin embargo, en el supuesto de que el patrón no la recibiera no queda eximido de cumplir con la obligación de determinar y enterar las cuotas, por lo que no se libera de las consecuencias jurídicas derivadas del incumplimiento, como sanciones, la determinación presuntiva de las mismas por parte del IMSS y la fijación en cantidad liquida, por esta misma autoridad, con base en los datos con que cuente o con apoyo en los hechos que conozca con motivo del ejercicio de sus facultades de comprobación, o bien, a través de los expedientes o documentos proporcionados por otras autoridades fiscales.

Lugar de presentación

De acuerdo con el artículo 113 del Reglamento de la Ley del Seguro Social en Materia de Afiliación, Clasificación de Empresas, Recaudación y Fiscalización (Racerfi), las cédulas de determinación serán presentadas por los patrones conforme a lo siguiente:

• En las entidades receptoras autorizadas (Banamex, Bancomer, Scotiabank, etcétera), cuando:

– La determinación de las cuotas se haya realizado mediante el SUA y el pago se realice al momento de presentar la cédula.

– El patrón utilice los formatos emitidos por el IMSS sin realizarles ajuste y el pago se efectúe al momento de presentar la cédula.

• En las unidades administrativas (subdelegaciones del IMSS en el área de Cobranza):

– Cuando la determinación se efectúe mediante el SUA y el pago no se realice al momento de presentar la cédula.

– El patrón utilice la cédula de determinación elaborada por el IMSS haciendo ajustes a la misma, independientemente de que al momento de la presentación de la cédula realice o no el pago correspondiente.

Plazo para el entero de las cuotas

Conforme al artículo 39 de la LSS, las cuotas obrero patronales se causan por mensualidades vencidas y el entero debe realizarse a más tardar el día 17 del mes inmediato siguiente a su causación, a excepción de las cuotas del seguro de retiro, cesantía en edad avanzada y vejez que se continúan pagando bimestralmente conjuntamente con las aportaciones al Infonavit, como lo establece el Artículo Vigésimo Séptimo Transitorio de la LSS.

No obstante, sí el día 17 es día inhábil o viernes se prorroga el plazo para su entero hasta el día hábil siguiente, como lo establece el artículo 3 del Racerfi.

De acuerdo con el artículo 40-B de la LSS, se aceptan como formas de pago: dinero en efectivo, cheques certificados o de caja, así como las transferencias electrónicas de fondos y tarjetas de crédito o de débito expedidas por instituciones de crédito, notas de crédito que expide el Instituto para la devolución de cantidades enteradas sin justificación legal.

En el supuesto en que los patrones realicen el pago de las cuotas obrero patronales en forma extemporánea, es decir, una vez transcurrido el plazo señalado, además de cubrir la suerte principal, deberán liquidar la actualización y recargos correspondientes, aplicando para su cálculo de manera supletoria a la LSS los artículos 17-A y 21 del Código Fiscal de la Federación (CFF), los cuales establecen que la actualización se determina aplicando a la suerte principal, el factor de actualización, el cual se obtiene dividiendo el Índice Nacional de Precios al Consumidor (INPC) del mes anterior al más reciente (previo al que se efectuó el pago) entre INPC del mes anterior al más antiguo de dicho periodo (previo al que se debió pagar), y los recargos se calculan multiplicando el monto actualizado del adeudo por la tasa que resulte de sumar las tasas de recargos aplicables para cada uno de los meses transcurridos en el periodo de actualización.

Ejemplo:

Supongamos que la empresa efectúa el pago extemporáneo de las cuotas obrero patronales mensuales de marzo y abril, así como las correspondientes al segundo bimestre (marzo-abril) de los ramos de retiro, cesantía y vejez, e Infonavit de 2016 el día 6 de junio del mismo año. El monto del adeudo asciende a:

	Seguro	Marzo	Abril
	Riesgos de trabajo	$3,260.00	$4,123.00
(+)	Enfermedades y maternidad	4,126.00	3,456.00
(+)	Invalidez y vida	2,800.00	2,456.00
(+)	Guarderías y prestaciones sociales	865.00	840.00
(+)	Retiro, cesantía en edad avanzada y vejez		12,450.00
(+)	Aportaciones de Infonavit		9,562.00
(=)	Total de cuotas adeudadas (IMSS e Infonavit)	$11,051.00	$32,887.00

Determinación de actualización de las cuotas de marzo
	Total de cuotas adeudadas del IMSS		$11,051.00
(x)	Factor de actualización (FA)		1.0000
	INPC del mes anterior al que se efectuara el pago (abril)*	119.302
	INPC del mes anterior al que se debió pagar (marzo)	119.681
(=)	Total de cuotas adeudadas del IMSS actualizadas		$11,051.00
	Total de cuotas actualizadas		$11,051.00
(–)	Total de cuotas históricas		11,051.00
(=)	Importe de actualización		$0.00
* El mes anterior a junio es mayo, pero dado que al día 6 de junio aún no se había publicado el INPC de mayo, se tomó el de abril. Dado que el INPC de abril es inferior al de marzo, se toma como factor de actualización la unidad.

Determinación de recargos de las cuotas de marzo
	Total de cuotas adeudadas del IMSS actualizadas		$11,051.00
(x)	Porcentaje de recargos		2.26
	Tasa de recargos de abril	1.13%
	Tasa de recargos de mayo	1.13%
(=)	Importe de recargos		$249.75

Determinación del monto a pagar por el mes de marzo
	Total de cuotas adeudadas del IMSS actualizadas		$11,051.00
(+)	Importe de recargos		249.75
(=)	Monto a pagar de cuotas adeudadas al IMSS por el mes de marzo		$11,300.75

Determinación de la actualización de las cuotas de abril
	Total de cuotas adeudadas		$32,887.00
(x)	FA		1.0000
	INPC del mes anterior al que se efectuara el pago (abril*)	119.302
	INPC del mes anterior al que se debió pagar (abril)	119.302
(=)	Total de cuotas adeudadas actualizadas		$32,887.00
	Total de cuotas actualizadas		$32,887.00
(–)	Total de cuotas históricas		32,887.00
(=)	Importe de actualización		$0.00
* El mes anterior a junio es mayo, pero dado que al día 6 de junio aún no se había publicado el INPC de mayo, se tomó el de abril.

Determinación de recargos de las cuotas de abril
	Total de cuotas adeudadas actualizadas		$32,887.00
(x)	Porcentaje de recargos		1.13
	Tasa de recargos del mes de mayo	1.13%
(=)	Importe de recargos		$371.62

Determinación del monto a pagar por el mes de abril
	Total de cuotas adeudadas actualizadas		$32,887.00
(+)	Importe de recargos		371.6231
(=)	Monto a pagar de cuotas adeudadas por el mes de abril		$33,258.62
Monto total a pagar por el segundo bimestre 2016
	Monto a pagar de cuotas adeudadas al IMSS por el mes de marzo		$11,300.75
(+)	Monto a pagar de cuotas adeudadas por el mes de abril		33,258.62
(=)	Total a pagar		$44,559.38

Sanción por incumplimiento en el pago

Aparte de la sanción a la que el patrón puede hacerse acreedor por omitir la determinación de cuotas, el IMSS puede fincarle una sanción por incumplimiento en el pago de las mismas. Esta sanción la prevé el artículo 304 de la LSS, que establece:

___________________________________________________________________________________________________________________

Artículo 304. Cuando los patrones y demás sujetos obligados realicen actos u omisiones, que impliquen el incumplimiento del pago de los conceptos fiscales que establece el artículo 287, serán sancionados con multa del cuarenta al cien por ciento del concepto omitido.

___________________________________________________________________________________________________________________

Porcentajes de financiamiento de cada uno de los seguros del régimen obligatorio de la LSS
Seguro o ramo	Artículo de la LSS	Tipo de prestación	Patrón	Trabajador	Estado	Base para cálculo
Enfermedades y maternidad	Artículo 106, fracción I	En especie (cuota fija).	20.40%	0.0%	0.0%	Salario mínimo general del Distrito Federal (SMGDF).
	Artículo 106, fracción II	En especie.	1.10%	0.40%	0.0%	Salario base de cotización (SBC) menos tres veces el SMGDF.
	Artículo 106, fracción III	En especie.	0.00%	0.00%	13.9%	SMGDF.
	Artículo 107	En dinero.	0.70%	0.25%	0.05%	SBC.
	Artículo 25	En especie de pensionados.	1.05%	0.375%	0.075%	SBC.
Riesgos de trabajo	Artículos 71 y 73	En especie y en dinero.	Mínima 0.5% Máxima 15.000%	0.0%	0.0%	SBC.
Guarderías y prestaciones sociales	Artículo 211	En especie.	1.00%	0.0%	0.0%	SBC.
Invalidez y vida	Artículos 147 y 148	En dinero.	1.75%	0.625%	0.125%	SBC.
Retiro	Artículo 168, fracción I	En dinero.	2%	0.0%	0.0%	SBC.
Cesantía y vejez	Artículo 168, fracciones II y III	En dinero.	3.150%	1.125%	0.225%	SBC.
Infonavit	Artículo 29, fracción II*	Crédito.	5.00%			Salario base de aportación (SBA).
* De la Ley del Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores (Linfonavit).

Caso práctico

La empresa Rau Ornel, S.A. de C.V., dedicada a la confección de prendas de vestir, va a determinar las cuotas obrero patronales y las aportaciones patronales al Infonavit correspondientes al cuarto bimestre de 2016, para lo cual se muestra la siguiente información:

Datos de trabajadores
Número de trabajador	Nombre	RFC	CURP	Número de Seguridad Social	Salario diario	Salario mensual	Salario base de cotización diario	Salario base de cotización diario topado
1	Claudia Sandoval Santiago	SASC710512C12	SASC710512MDFNNL03	39917152488	$82.00	$2,460.00	$85.93	$85.93
2	Irma Gómez Iriarte	GOII630125X13	GOII630125MDFMRR01	42926300650	$1,800.00	$54,000.00	$1,891.26	$1,826.00
3	Iván Leyva Gómez	LEGI730721AB3	LEGI730721HDFYMV02	68887300710	$250.00	$7,500.00	$262.65	$262.65
	Iván Leyva Gómez	Incremento de salario a partir del 1 de agosto de 2016.						$350.00
4	Isaac Fernández Austria	FEAI740214CZ1	FEAI740214HDFRSS04	39687431153	$140.00	$4,200.00	$146.90	$146.90
	Isaac Fernández Austria	Incremento de salario a partir del 15 de agosto de 2016.						$200.00
5	Marisela Carranza García	CAGM690815NT3	CAGM690815MDFRRR01	12906929844	$1,800.00	$54,000.00	$1,893.78	$1,826.00
6*	Carlos Guzmán Guerrero	GUGC701227GT1	GUGC701227HDFZRR03	27547098148	$600.00	$18,000.00	$630.42	$630.42
* Trabajador dado de baja del Seguro Social el 10 de agosto por terminación de la relación de trabajo.

Como puedes darte cuenta, en la última columna de la cédula anterior se muestra el SBC topado, el cual nos servirá de base para el cálculo. Hay que recordar que, al respecto, el artículo 28 de la LSS y la fracción II del artículo 29 de la Linfonavit establecen un límite de cotización al Seguro Social y para el pago de aportaciones del 5% al Infonavit, siendo el límite superior equivalente a 25 veces el SMG que rija en el Distrito Federal y como límite inferior el SMG del área geográfica respectiva, esto es:

Límite inferior	Límite superior
$73.04 salario mínimo	($73.04 x 25 veces) = $1,826.00

Es por ello que se observa en la cédula anterior de datos de los trabajadores que Irma Gómez y Marisela Carranza que obtienen un SBC diario mayor al límite superior, su salario se topa a las 25 veces el SMGDF, ya que no pueden cotizar con uno mayor.

Otro aspecto importante que debemos subrayar de los datos proporcionados es que Iván Leyva e Isaac Fernández reflejan un incremento salarial a partir del 1 y 15 de agosto, respectivamente, situación que afectará en la determinación de las cuotas, por lo que deberá reconocerse este cambio ya que estamos determinando las cuotas de julio y agosto de 2016.

Por otro lado, es relevante recalcar que el trabajador Carlos Guzmán dejó de colaborar para la empresa el 10 de agosto de 2016, situación que originó la presentación de la baja al Seguro Social con esta fecha. La repercusión que ello tiene es que a partir de la presentación del aviso de baja cesan las obligaciones que en materia del Seguro Social corresponden al patrón, entre ellas el pago de las cuotas obrero patronales y la aportación al Infonavit, por lo que habrá que poner principal atención en el cálculo del mes de agosto, en el que, por este trabajador y por este mes únicamente se pagarán 10 días. Al respecto, hay que precisar que, si el aviso de baja se presenta oportunamente al IMSS, es decir, dentro de los cinco días hábiles siguientes al de la baja, surtirá sus efectos a partir de la fecha consignada en el aviso y, en caso de presentación extemporánea, surtirá sus efectos a partir de su fecha de presentación, y en tanto no presente el patrón al IMSS el aviso subsistirá su obligación de cubrir las cuotas obrero patronales respectivas.

Otro punto importante que debe tomarse en cuenta en la determinación de las cuotas son los días en los que los trabajadores no se presentaron a laborar, ya sea por permiso sin goce sueldo, incapacidad por enfermedad general, riesgo de trabajo o maternidad, o simplemente porque el trabajador se haya ausentado de sus labores injustificadamente.

En materia de Seguro Social y como establecimos anteriormente, las cuotas obrero patronales se determinan por mensualidades vencidas, es decir, que estaremos obligados a pagar al Seguro Social y al Infonavit por todos los días del mes en los que haya existido la relación de trabajo; sin embargo, puede haber días en el mes en los que el trabajador aun existiendo la relación laboral falte a sus labores sin justificación alguna, y por tal no se le pague salario.

De esta forma, para determinar el número de días a cotizar al Seguro Social y al Infonavit cuando el trabajador presentó ausentismos, se determinará conforme a lo siguiente:

	Total de días del mes que correspondan al periodo a cotizar
(–)	Número de ausencias sin pago de salario
(=)	Días a cotizar

No obstante, este procedimiento no se podrá realizar en la determinación de los días a cotizar de todos los seguros que integran el régimen obligatorio del Seguro Social, ya que la fracción I del artículo 31 de la LSS y penúltimo párrafo del artículo 29 de la Linfonavit, establecen que:

___________________________________________________________________________________________________________________

Artículo 31. Cuando por ausencias del trabajador a sus labores no se paguen salarios, pero subsista la relación laboral, la cotización mensual se ajustará a las reglas siguientes:

I. Si las ausencias del trabajador son por períodos menores de ocho días consecutivos o interrumpidos, se cotizará y pagará por dichos períodos únicamente en el seguro de enfermedades y maternidad. En estos casos los patrones deberán presentar la aclaración correspondiente, indicando que se trata de cuotas omitidas por ausentismo y comprobarán la falta de pago de salarios respectivos, mediante la exhibición de las listas de raya o de las nóminas correspondientes. Para este efecto el número de días de cada mes se obtendrá restando del total de días que contenga el período de cuotas de que se trate, el número de ausencias sin pago de salario correspondiente al mismo período.

Si las ausencias del trabajador son por períodos de ocho días consecutivos o mayores, el patrón quedará liberado del pago de las cuotas obrero patronales, siempre y cuando proceda en los términos del artículo 37;

___________________________________________________________________________________________________________________

___________________________________________________________________________________________________________________

Artículo 29.

La obligación de efectuar las aportaciones y hacer los descuentos a que se refieren las fracciones II y III anteriores, se suspenderá cuando no se paguen salarios por ausencias en los términos de la Ley del Seguro Social, siempre que se dé aviso oportuno al Instituto, en conformidad al artículo 31. Tratándose de incapacidades expedidas por el Instituto Mexicano del Seguro Social, subsistirá la obligación del pago de aportaciones.

___________________________________________________________________________________________________________________

De lo anterior se desprende que, si el trabajador se ausenta de sus labores por siete días o menos y por los mismos no percibe salario, el patrón no estará obligado por esos días a pagar todos los seguros que conforman el régimen obligatorio de la LSS, sino que únicamente pagará el seguro de enfermedades y maternidad. Si presenta ocho o más días de ausentismo, el patrón deberá pagar las cuotas excepto si presenta el aviso de baja por terminación de la relación laboral.

Es relevante hacer notar que estos artículos hacen referencia al caso en el que el trabajador no se hubiera presentado a trabajar y por tal no hubiera percibido salario, ya que si a pesar de que hubiera faltado el patrón hubiera decidido pagarle salario, este último deberá pagar las cuotas por la totalidad de los días del mes de que se trate, reteniendo al trabajador la parte que le corresponda.

En este caso se recomienda al patrón conservar las listas de raya o nóminas correspondientes, que prueben el ausentismo del trabajador.

En casos de ausencias amparadas por incapacidades, la fracción IV del artículo 31 de la LSS establece lo siguiente:

___________________________________________________________________________________________________________________

Artículo 31.

IV. Tratándose de ausencias amparadas por incapacidades médicas expedidas por el Instituto no será obligatorio cubrir las cuotas obrero patronales, excepto por lo que se refiere al ramo de retiro.

___________________________________________________________________________________________________________________

Con base en ello, cuando un trabajador se ausenta de sus labores y justifica esos días con el certificado de incapacidad expedido por el IMSS, sin importar si ésta sea una incapacidad por enfermedad general, riesgo de trabajo o incluso maternidad, el patrón solamente deberá pagar las cuotas obrero patronales correspondientes al seguro de retiro y del Infonavit, como lo vimos en el penúltimo párrafo del artículo 29 de la Linfonavit, antes transcrito.

De esta forma y con lo anteriormente comentando, a continuación se enuncian los días en los que algunos de los trabajadores no laboraron en la empresa de nuestro caso práctico:

Ausentismos e incapacidades en los meses de julio y agosto de 2016
Número de trabajador	Nombre	Ausentismos
		Permiso con goce de sueldo	Incapacidades expedidas por el IMSS	Injustificados sin goce de sueldo
1	Claudia Sandoval Santiago			6 y 7 de julio
2	Irma Gómez Iriarte	18 y 19 de agosto		10 de agosto
3	Iván Leyva Gómez		Del 11 al 15 de julio
4	Isaac Fernández Austria	No tuvo ausentismos
5	Marisela Carranza García	Del 22 al 26 de agosto
6	Carlos Guzmán Guerrero			5 de agosto

Una vez identificados los días de ausentismo, enseguida estamos en posibilidad de determinar los días que se cotizarán a cada uno de los seguros que conforman el régimen obligatorio del Seguro Social y al Infonavit.

Determinación de días cotizados para determinación de cuotas
Número de trabajador	Nombre	Julio
		Riesgos de trabajo	Enfermedades y maternidad	Invalidez y vida	Retiro	Cesantía en edad avanzada y vejez	Guarderías y prestaciones sociales	Infonavit
1	Claudia Sandoval Santiago	29	31	29	29	29	29	29
2	Irma Gómez Iriarte	31	31	31	31	31	31	31
3	Iván Leyva Gómez	26	26	26	31	26	26	31
4	Isaac Fernández Austria	31	31	31	31	31	31	31
5	Marisela Carranza García	31	31	31	31	31	31	31
6	Carlos Guzmán Guerrero	31	31	31	31	31	31	31

Como puedes observar, en el caso de Claudia Sandoval, en virtud de que faltó en julio dos días a trabajar y no se le pagó salario en dichos días, se están descontando del total de días del mes (31), por tal solamente cotizará 29 días en todos los seguros, excepto el seguro de enfermedades y maternidad, en los que si se deberán cotizar los 31 días.

En el caso de Iván Leyva no tuvo ausentismos injustificados; sin embargo, presentó cinco días de incapacidad por enfermedad general del 11 al 15 de julio, justificándolos con un certificado de incapacidad expedido por el IMSS, por tal por esos cinco días únicamente se cotizará en el seguro de retiro e Infonavit, y en los demás seguros se están descontando obteniendo solamente 26 días a cotizar.

Por los demás trabajadores se cotizan los 31 días del mes de julio, al no presentar ausentismos sin goce de sueldo ni incapacidades.

Una vez calculados los días a cotizar por el mes de julio, en la siguiente cédula determinamos los días a cotizar por el mes de agosto.

Número de trabajador	Nombre	Agosto
		Riesgos de trabajo	Enfermedades y maternidad	Invalidez y vida	Retiro	Cesantía en edad avanzada y vejez	Guarderías y prestaciones sociales	Infonavit
1	Claudia Sandoval Santiago	31	31	31	31	31	31	31
2	Irma Gómez Iriarte	30	31	30	30	30	30	30
3	Iván Leyva Gómez	31	31	31	31	31	31	31
4	Isaac Fernández Austria	31	31	31	31	31	31	31
5	Marisela Carranza García	31	31	31	31	31	31	31
6	Carlos Guzmán Guerrero	9	10	9	9	9	9	9

En este mes Irma Gómez y Carlos Guzmán faltaron un día a laborar, el 10 y 5 de agosto, respectivamente, por lo que este día solamente cotizan para el seguro de enfermedades y maternidad y en los demás no se cotiza. Aunque Irma Gómez no laboró los días 18 y 19 de agosto, éstos se otorgaron con goce de sueldo por lo que para efectos de determinación de cuotas del Seguro Social se consideran laborados.

Por otra parte, hay que recordar que Carlos Guzmán fue dado de baja del Seguro Social por haber terminado la relación laboral, situación que ocasiona que solamente se paguen cuotas al Seguro Social y al Infonavit hasta el día 10 de agosto, fecha en que el patrón presentó la baja.

Una vez determinados los días a cotizar y teniendo el SBC, en las siguientes cédulas se determinan las cuotas obrero patronales correspondientes al mes de agosto y al bimestre julio-agosto de 2016.

Determinación de cuotas obrero patronales del mes de agosto de 2016
No.	Nombre	ENFERMEDAD Y MATERNIDAD
		PRESTACIONES EN ESPECIE (artículo 106)
		Fracción I					Fracción II
		Salario base de cotización	Días cotizados	Base de cotización	Porcentaje patronal	Cuota patronal	Salario base de cotización	Días cotizados	Base de cotización	Porcentaje patronal	Cuota patronal	Porcentaje obrero	Cuota obrera	Total
Art. 28 de la LSS					20.40%					1.10%		0.40%
	Límite mínimo de SBC	SMGDF	$73.04				3 SMGDF	$219.12
	Límite máximo de SBC	25 SMGDF	$1,826.00				25 SMGDF	$1,826.00
1	Claudia Sandoval Santiago	$73.04	31	$2,264.24	20.40%	$461.90	$0.00	31	$0.00	1.10%	$0.00	0.40%	$0.00	$0.00
2	Irma Gómez Iriarte	73.04	31	2,264.24	20.40%	461.90	1,606.88	31	49,813.28	1.10%	547.95	0.40%	199.25	747.20
3	Iván Leyva Gómez	73.04	31	2,264.24	20.40%	461.90	130.88	31	4,057.28	1.10%	44.63	0.40%	16.23	60.86
4	Isaac Fernández Austria	73.04	14	1,022.56	20.40%	208.60	0.00	14	0.00	1.10%	0.00	0.40%	0.00	0.00
		73.04	17	1,241.68	20.40%	253.30	0.00	17	0.00	1.10%	0.00	0.40%	0.00	0.00
5	Marisela Carranza García	73.04	31	2,264.24	20.40%	461.90	1,606.88	31	49,813.28	1.10%	547.95	0.40%	199.25	747.20
6	Carlos Guzmán Guerrero	73.04	10	730.40	20.40%	149.00	411.30	10	4,113.00	1.10%	45.24	0.40%	16.45	61.70
	Total					$2,458.53					$1,185.77		$431.19	$1,616.95

En la cédula anterior estamos determinando las cuotas que el artículo 106, fracciones I y II de la LSS establece para financiar las prestaciones en especie del seguro de enfermedades y maternidad, las cuales consisten, tratándose de enfermedades no profesionales, en asistencia médico-quirúrgica, farmacéutica y hospitalaria, según el artículo 91 de la LSS, y en maternidad en: asistencia obstétrica, ayuda en especie para lactancia y canastilla de maternidad. La cuota patronal prevista en la fracción I se determina sobre la base de un SMGDF multiplicado por el número de días a cotizar que determinamos, obteniendo así la base de cotización al cual se le debe aplicar el porcentaje de 20.40% que mostramos anteriormente en el cuadro de porcentajes de financiamiento.

Para el cálculo de la cuota adicional prevista en la fracción II y la parte derecha de la cédula anterior hay que resaltar que únicamente se determinará por aquellos trabajadores cuyo SBC sea mayor a tres veces el SMG diario vigente en el Distrito Federal, es decir, $219.12, caso en el que se encuentran Irma, Iván, Marisela y Carlos. Para determinar la cuota se debe seguir el siguiente procedimiento:

	Salario base de cotización
(–)	Importe de tres veces el SMGDF
(=)	Diferencia
(x)	Días de cotización
(=)	Base de cotización
(x)	Porcentajes del patrón y del trabajador
(=)	Cuota patronal y cuota obrera

Enseguida y continuando con la determinación de las cuotas del seguro de enfermedades y maternidad, se muestra el cálculo de la cuota obrero patronal que se paga para financiar las prestaciones en dinero de este seguro, como: subsidio por incapacidad temporal, por maternidad y ayuda de gastos de funeral.

Determinación de cuotas obrero y patronales del mes de agosto 2016
		ENFERMEDAD Y MATERNIDAD
		PRESTACIONES EN DINERO (artículo 107)
No.	Nombre	Salario base de cotización	Días cotizados	Base de cotización	Porcentaje patronal	Cuota patronal	Porcentaje obrero	Cuota obrera	Total
Art. 28 de la LSS					0.70%		0.25%		0.95%
	Límite mínimo de SBC	SMGDF	$73.04
	Límite máximo de SBC	25 SMGDF	$1,826.00
1	Claudia Sandoval Santiago	$85.93	31	$2,663.76	0.70%	$18.65	0.25%	$6.66	$25.31
2	Irma Gómez Iriarte	1,826.00	31	56,606.00	0.70%	396.24	0.25%	141.52	537.76
3	Iván Leyva Gómez	350.00	31	10,850.00	0.70%	75.95	0.25%	27.13	103.08
4	Isaac Fernández Austria	146.90	14	2,056.63	0.70%	14.40	0.25%	5.14	19.54
	Isaac Fernández Austria	200.00	17	3,400.00	0.70%	23.80	0.25%	8.50	32.30
5	Marisela Carranza García	1,826.00	31	56,606.00	0.70%	396.24	0.25%	141.52	537.76
6	Carlos Guzmán Guerrero	630.42	10	6,304.20	0.70%	44.13	0.25%	15.76	59.89
	Total					$969.41		$346.22	$1,315.62

En este caso, el artículo 107 de la LSS establece que esta cuota será equivalente al 1% del SBC, que pagará 70% el patrón y 25% el trabajador, el 5% restante de ese 1% le corresponde pagarlo al gobierno federal. Para su determinación se seguirá el siguiente procedimiento:

	Salario base de cotización
(x)	Días de cotización
(=)	Base de cotización
(x)	Porcentajes del patrón y del trabajador
(=)	Cuota patronal y cuota obrera

Enseguida se determina la cuota para cubrir las prestaciones en especie del seguro de enfermedades y maternidad de los pensionados y sus beneficiarios, en los seguros de riesgos de trabajo, invalidez y vida, así como de retiro, cesantía en edad avanzada y vejez. Al patrón le corresponderá pagar el 1.05% y al trabajador el 0.375% del SBC.

Determinación de cuotas obrero patronales del mes de agosto 2016
No.	Nombre	ENFERMEDADES Y MATERNIDAD
		PRESTACIONES EN ESPECIE (artículo 25)
		Salario base de cotización	Días cotizados	Base de cotización	Porcentaje patronal	Cuota patronal	Porcentaje obrero	Cuota obrera	Total	Total cuota patrón	Total cuota obrera	Total aportación
										Artículo 106, fracción I
Art. 28 de la LSS					1.05%		0.375%		1.425%	Artículo 106, fracción II
	Límite mínimo de SBC	SMGDF	$73.04							Artículo 25
	Límite máximo de SBC	25 SMGDF	$1,826.00							Artículo 107
1	Claudia Sandoval Santiago	$85.93	31	$2,663.76	1.05%	$27.97	0.375%	$9.99	$37.96	$508.52	$16.65	$525.17
2	Irma Gómez Iriarte	1,826.00	31	56,606.00	1.05%	594.36	0.375%	212.27	806.64	2,000.46	553.04	2,553.50
3	Iván Leyva Gómez	350.00	31	10,850.00	1.05%	113.93	0.375%	40.69	154.61	696.41	84.04	780.45
4	Isaac Fernández Austria	146.90	14	2,056.63	1.05%	21.59	0.375%	7.71	29.31	244.59	12.85	257.45
	Isaac Fernández Austria	200.00	17	3,400.00	1.05%	35.70	0.375%	12.75	48.45	312.80	21.25	334.05
5	Marisela Carranza García	1,826.00	31	56,606.00	1.05%	594.36	0.375%	212.27	806.64	2,000.46	553.04	2,553.50
6	Carlos Guzmán Guerrero	630.42	10	6,304.20	1.05%	66.19	0.375%	23.64	89.83	304.57	55.85	360.42
	Total					$1,454.11		$519.32	$1,973.43	$6,067.81	$1,296.73	$7,364.54

El procedimiento que se siguió para el cálculo de esta cuota fue el siguiente:

	Salario base de cotización
(x)	Días de cotización
(=)	Base de cotización
(x)	Porcentajes del patrón y del trabajador
(=)	Cuota patronal y cuota obrera

Asimismo, en la anterior cédula se muestra el total de cuotas obrero patronales correspondientes al seguro de enfermedades y maternidad.

En la siguiente cédula se muestra el cálculo del seguro de riesgos de trabajo y de guarderías y prestaciones sociales, que se caracterizan porque únicamente le corresponde pagar al patrón.

El seguro de riesgos de trabajo se determina multiplicando el SBC por los días a cotizar y por la prima de riesgos de trabajo, la cual se determina con base en los riesgos inherentes a la actividad de la negociación de que se trate. Para los efectos de la fijación de las primas a cubrir por el seguro de riesgos de trabajo, las empresas deben calcularlas multiplicando la siniestralidad de la empresa por un factor de prima, y al producto se le suma el 0.005, es decir, aplicando la siguiente fórmula:

Prima = [(S/365)+V * (I + D)] * (F/N) + M
Donde:
V =	28 años, que es la duración promedio de vida activa de un individuo que no haya sido víctima de un accidente mortal o de incapacidad permanente total.
F =	2.3, que es el factor de prima.
N =	Número de trabajadores promedio expuestos al riesgo.
S =	Total de los días subsidiados a causa de incapacidad temporal.
I =	Suma de los porcentajes de las incapacidades permanentes, parciales y totales, divididos entre 100.
D =	Número de defunciones.
M =	0.005, que es la prima mínima de riesgo.

Debido a que el objetivo de este artículo únicamente es determinar las cuotas obrero patronales, no nos metemos de lleno en el análisis de la determinación de la prima de riesgo; sin embargo, se sugiere al lector consultar la revista PAF número 632 para un mayor abundamiento.

Por otra parte, en la siguiente cédula también se determina la cuota del seguro de guarderías y prestaciones sociales que, como señalamos anteriormente, únicamente le corresponde cubrir al patrón. El ramo de guarderías cubre el riesgo de que la madre trabajadora o el padre viudo o aquel al que judicialmente se le hubiera confiado la custodia de los hijos no pueda proporcionar los cuidados durante la jornada de trabajo a sus hijos en la primera infancia.

Los servicios de guardería infantil incluyen aseo, alimentación, el cuidado de la salud, educación y la recreación de los menores. El monto de la prima para este seguro será del 1% sobre el SBC que deberá pagar el patrón, independientemente de que tenga o no trabajadores con las características señaladas en el párrafo anterior.

El procedimiento para el cálculo de ambos seguros es el siguiente:

	Salario base de cotización
(x)	Días de cotización
(=)	Base de cotización
(x)	Prima de riesgo de trabajo, porcentaje patronal
(=)	Cuota patronal

Determinación de cuotas obrero patronales del mes agosto 2016 Ley del Seguro Social
No.	Nombre	RIESGOS DE TRABAJO					GUARDERÍAS Y PRESTACIONES SOCIALES
		PRESTACIONES EN ESPECIE Y DINERO (artículo 71)					Artículo 211
		Salario base de cotización	Días cotizados	Base de cotización	Porcentaje patronal	Cuota patronal	Porcentaje patronal	Cuota patronal
Art. 28 de laLSS
					3.12300%		1%
	Límite mínimo de SBC	SMGDF	$73.04
	Límite máximo de SBC	25 SMGDF	$1,826.00
1	Claudia Sandoval Santiago	$85.93	31	$2,663.76	3.12300%	$83.19	1.00%	$26.64
2	Irma Gómez Iriarte	1,826.00	30	54,780.00	3.12300%	1,710.78	1.00%	547.80
3	Iván Leyva Gómez	350.00	31	10,850.00	3.12300%	338.85	1.00%	108.50
4	Isaac Fernández Austria	146.90	14	2,056.63	3.12300%	64.23	1.00%	20.57
	Isaac Fernández Austria	200.00	17	3,400.00	3.12300%	106.18	1.00%	34.00
5	Marisela Carranza García	1,826.00	31	56,606.00	3.12300%	1,767.81	1.00%	566.06
6	Carlos Guzmán Guerrero	630.42	9	5,673.78	3.12300%	177.19	1.00%	56.74
	Total					$4,248.22		$1,360.30

Enseguida mostramos el cálculo del seguro de invalidez y vida, cuyo objetivo es proteger los medios de subsistencia de los asegurados cuando les sea dictaminado el estado de invalidez por los médicos del Seguro Social, a través del pago de una pensión. El ramo de invalidez atiende exclusivamente los derechos de los trabajadores asegurados que, por causas de una enfermedad o accidente no profesionales, se les determina un estado de invalidez. El ramo de vida se encarga de otorgar las prestaciones a los beneficiarios derivadas precisamente de la muerte del trabajador asegurado o pensionado a causa de una enfermedad o accidente considerados como no profesionales.

Para el financiamiento de este seguro a los patrones y a los trabajadores les corresponde cubrir 1.75% y 0.625%, respectivamente, sobre el SBC, como se muestra en la siguiente cédula:

Determinación de cuotas obrero patronales del mes de agosto 2016
No.	Nombre	INVALIDEZ Y VIDA								TOTAL DE APORTACIONES AL IMSS MENSUALES
		PRESTACIONES EN DINERO (artículo 147)
		Salario base de cotización	Días cotizados	Base de cotización	Porcentaje patronal	Cuota patronal	Porcentaje obrero	Cuota obrera	Total	Total cuota patrón	Total cuota obrera	Total
										Suma de cuotas
					1.750%		0.625%		2.375%	E. y M., R.T.,
Art. 28 de la LSS										G. y P.S., I. y Vi.
	Límite mínimo de SBC	SMGDF	$73.04
	Límite máximo de SBC	25 SMGDF	$1,826.00
1	Claudia Sandoval Santiago	$85.93	31	$2,663.76	1.750%	$46.62	0.625%	$16.65	$63.26	$664.96	$33.30	$698.26
2	Irma Gómez Iriarte	1,826.00	30	54,780.00	1.750%	958.65	0.625%	342.38	1,301.03	5,217.69	895.42	6,113.10
3	Iván Leyva Gómez	350.00	31	10,850.00	1.750%	189.88	0.625%	67.81	257.69	1,333.63	151.85	1,485.48
4	Isaac Fernández Austria	146.90	14	2,056.63	1.750%	35.99	0.625%	12.85	48.84	365.38	25.71	391.09
	Isaac Fernández Austria	200.00	17	3,400.00	1.750%	59.50	0.625%	21.25	80.75	512.48	42.50	554.98
5	Marisela Carranza García	1,826.00	31	56,606.00	1.750%	990.61	0.625%	353.79	1,344.39	5,324.93	906.83	6,231.75
6	Carlos Guzmán Guerrero	630.42	9	5,673.78	1.750%	99.29	0.625%	35.46	134.75	637.79	91.31	729.10
	Total					$2,380.53		$850.19	$3,230.72	$14,056.86	$2,146.92	$16,203.78

En la parte derecha de esta cédula se muestra la suma total de las cuotas de los seguros de enfermedades y maternidad, riesgos de trabajo, guarderías y prestaciones y sociales e invalidez y vida, seguros cuyo entero se realiza de manera mensual.

Enseguida procederemos a calcular las cuotas obrero patronales que deben enterarse bimestralmente, es decir, en ésta se calcularán los meses de julio y agosto que integran el cuarto bimestre del año. En el recuadro izquierdo primeramente se determina la cuota patronal correspondiente al ramo de retiro, cuya cuota será recibida por el Seguro Social y se depositará en la respectiva subcuenta de la cuenta individual de cada trabajador administrada por la Administradora de Fondos para el Retiro (Afore) que él hubiera elegido. En el ramo de retiro al patrón le corresponde cubrir el importe de 2% del SBC del trabajador. De esta forma el procedimiento que el patrón deberá realizar para su cálculo es el siguiente:

	Salario base de cotización
(x)	Días de cotización
(=)	Base de cotización
(x)	Porcentaje patronal
(=)	Cuota patronal

Del lado derecho de la cédula se está determinando el ramo de cesantía en edad avanzada y vejez, la cual de acuerdo con el artículo 154 de la LSS existe cuando el asegurado queda privado de trabajo remunerado a partir de los 60 años, y en el caso de vejez cuando el asegurado cumpla 65 años de edad, como lo prevé el artículo 162 de la LSS. Al declararse alguna de ellas se tendrá derecho a las siguientes prestaciones: pensión, asistencia médica, asignaciones familiares y ayuda asistencial.

Para el financiamiento del ramo de cesantía en edad avanzada y vejez, a los patrones y a los trabajadores les corresponde cubrir las cuotas del 3.150% y 1.125% sobre el SBC, respectivamente. Para la determinación de las mismas se siguió el siguiente procedimiento:

	Salario base de cotización
(x)	Días de cotización
(=)	Base de cotización
(x)	Porcentajes del patrón y del trabajador
(=)	Cuota patronal y cuota obrera

Determinación de cuotas obrero patronales del bimestre julio-agosto 2016 Ley del Seguro Social
No.	Nombre	RETIRO					CESANTÍA Y VEJEZ
		PRESTACIONES EN DINERO (artículo 168, fracción I)					PRESTACIONES EN DINERO (artículo 168, fracción II)
		Salario base de cotización	Días cotizados	Base de cotización	Porcentaje patronal	Cuota patronal	Salario base de cotización	Días cotizados	Base de cotización	Porcentaje patronal	Cuota patronal	Porcentaje obrero	Cuota obrera	Total
Art. 28 de la LSS					2.00%					3.150%		1.125%		4.275%
	Límite mínimo de SBC	SMGDF	$73.04				SMGDF	$73.04
	Límite máximo de SBC	25 SMGDF	$1,826.00				25 SMGDF	$1,826.00
1	Claudia Sandoval Santiago
	Julio	$85.93	29	$2,491.91	2.00%	$49.84	$85.93	29	$2,491.91	3.150%	$78.50	1.125%	$28.03	$106.53
	Agosto	85.93	31	2,663.76	2.00%	53.28	85.93	31	2,663.76	3.150%	83.91	1.125%	29.97	113.88
2	Irma Gómez Iriarte
	Julio	1,826.00	31	56,606.00	2.00%	1,132.12	1,826.00	31	56,606.00	3.150%	1,783.09	1.125%	636.82	2,419.91
	Agosto	1,826.00	30	54,780.00	2.00%	1,095.60	1,826.00	30	54,780.00	3.150%	1,725.57	1.125%	616.28	2,341.85
Determinación de cuotas obrero patronales del bimestre julio-agosto 2016 Ley del Seguro Social
No.	Nombre	RETIRO					CESANTÍA Y VEJEZ
		PRESTACIONES EN DINERO (artículo 168, fracción I)					PRESTACIONES EN DINERO (artículo 168, fracción II)
		Salario base de cotización	Días cotizados	Base de cotización	Porcentaje patronal	Cuota patronal	Salario base de cotización	Días cotizados	Base de cotización	Porcentaje patronal	Cuota patronal	Porcentaje obrero	Cuota obrera	Total
3	Iván Leyva Gómez
	Julio	262.65	31	8,142.15	2.00%	162.84	262.65	26	6,828.90	3.150%	215.11	1.125%	76.83	291.94
	Agosto	350.00	31	10,850.00	2.00%	217.00	350.00	31	10,850.00	3.150%	341.78	1.125%	122.06	463.84
4	Isaac Fernández Austria
	Julio	146.90	31	4,553.96	2.00%	91.08	146.90	31	4,553.96	3.150%	143.45	1.125%	51.23	194.68
	Agosto	146.90	14	2,056.63	2.00%	41.13	146.90	14	2,056.63	3.150%	64.78	1.125%	23.14	87.92
	Agosto	200.00	17	3,400.00	2.00%	68.00	200.00	17	3,400.00	3.150%	107.10	1.125%	38.25	145.35
5	Marisela Carranza García
	Julio	1,826.00	31	56,606.00	2.00%	1,132.12	1,826.00	31	56,606.00	3.150%	1,783.09	1.125%	636.82	2,419.91
	Agosto	1,826.00	31	56,606.00	2.00%	1,132.12	1,826.00	31	56,606.00	3.150%	1,783.09	1.125%	636.82	2,419.91
6	Carlos Guzmán Guerrero
	Julio	630.42	31	19,543.02	2.00%	390.86	630.42	31	19,543.02	3.150%	615.61	1.125%	219.86	835.46
	Agosto	630.42	9	5,673.78	2.00%	113.48	630.42	9	5,673.78	3.150%	178.72	1.125%	63.83	242.55
	Total					$5,679.46					$8,903.79		$3,179.92	$12,083.71

Por último, únicamente nos resta determinar la aportación patronal de 5% al Infonavit, la cual se calculará aplicando dicho porcentaje al SBC, como se muestra en la siguiente cédula:

Determinación de aportaciones del Infonavit del bimestre julio-agosto 2016
No.	Nombre	INFONAVIT APORTACIÓN					TOTAL DE APORTACIONES BIMESTRALES
		Salario base de cotización	Días cotizados	Base de cotización	Porcentaje patronal	Cuota patronal	Cuota patronal	Cuota obrera	Total
Art. 28 de la LSS
					5%
	Límite mínimo de SBC	SMGDF	$73.04
	Límite máximo de SBC	25 SMGDF	$1,826.00
1	Claudia Sandoval Santiago
	Julio	$85.93	29	$2,491.91	5.00%	$124.60	$252.93	$28.03	$280.96
	Agosto	85.93	31	2,663.76	5.00%	133.19	270.37	29.97	300.34
2	Irma Gómez Iriarte
	Julio	1,826.00	31	56,606.00	5.00%	2,830.30	5,745.51	636.82	6,382.33
	Agosto	1,826.00	30	54,780.00	5.00%	2,739.00	5,560.17	616.28	6,176.45
3	Iván Leyva Gómez
	Julio	262.65	31	8,142.15	5.00%	407.11	785.06	76.83	861.89
	Agosto	350.00	31	10,850.00	5.00%	542.50	1,101.28	122.06	1,223.34
4	Isaac Fernández Austria
	Julio	146.90	31	4,553.96	5.00%	227.70	462.23	51.23	513.46
	Agosto	146.90	14	2,056.63	5.00%	102.83	208.75	23.14	231.88
	Agosto	200.00	17	3,400.00	5.00%	170.00	345.10	38.25	383.35
5	Marisela Carranza García
	Julio	1,826.00	31	56,606.00	5.00%	2,830.30	5,745.51	636.82	6,382.33
	Agosto	1,826.00	31	56,606.00	5.00%	2,830.30	5,745.51	636.82	6,382.33
6	Carlos Guzmán Guerrero
	Julio	630.42	31	19,543.02	5.00%	977.15	1,983.62	219.86	2,203.48
	Agosto	630.42	9	5,673.78	5.00%	283.69	575.89	63.83	639.72
	Total					$14,198.66	$28,781.91	$3,179.92	$31,961.84

En la siguiente cédula se hace un acumulado del total que la empresa Rau Ornel, S.A. de C.V. deberá pagar, retener a los trabajadores y enterar al Seguro Social y al Infonavit por las cuotas obrero patronales y aportaciones correspondientes al mes de agosto y al cuarto bimestre de 2016.

Total a pagar de cuotas obrero patronales y aportaciones al Infonavit
	Patrón	Trabajador	Total
Enfermedad y maternidad	$6,067.81	$1,296.73	$7,364.54
Riesgo de trabajo	4,248.22	0.00	4,248.22
Invalidez y vida	2,380.53	850.19	3,230.72
Retiro	5,679.46	0.00	5,679.46
Cesantía en edad avanzada y vejez	8,903.79	3,179.92	12,083.71
Guarderías y prestaciones sociales	1,360.30	0.00	1,360.30
Infonavit	14,198.66	0.00	14,198.66
Total	$42,838.77	$5,326.84	$48,165.61

 

Mtro. y E.F. Juan Carlos Victorio Domínguez

 

Introducción

Actualmente muchas de las operaciones que realizan los contribuyentes son a crédito; sin embargo, en ocasiones nos anticipan o se anticipan cantidades para la venta o adquisición de bienes o para servicios a fin de garantizar el cumplimiento de lo que se contrató, ya sea anticipos de clientes, o bien, anticipos a proveedores.

Lo anterior ha generado una serie de confusiones en relación con el efecto de los anticipos recibidos, o bien, a los otorgados, por parte de los contribuyentes, ya que en la práctica es usual confundirse con los pagos a cuenta (parcialidades) o depósitos, los cuales tienen un esquema diferente. En esta ocasión analizaremos el tratamiento contable y fiscal de los anticipos.

Antes de analizar a detalle el tema es importante precisar cuándo verdaderamente estamos en presencia de un anticipo. Para comprender lo anterior, a continuación se comenta lo siguiente:

Anticipo. Es la cantidad que se recibe o entrega a cuenta del precio que aún no está definido, cuando jurídicamente no hay enajenación de bienes o prestación de servicios.

Pago a cuenta. Es la cantidad que se recibe o entrega a cuenta del precio total, cuando jurídicamente hay enajenación o prestación de servicios.

Depósito. Es la cantidad que se entrega para garantizar o formalizar un contrato, la cual se devolverá en un futuro.

E

ntonces para saber cuándo estamos en presencia de enajenación de bienes o prestación de servicios nos debemos remitir al Código Civil Federal (CCF).

Al respecto, el artículo 1792 de este cuerpo normativo señala que un convenio es el acuerdo de dos o más personas para crear, transferir, modificar o extinguir obligaciones. Asimismo, el artículo 1793 del CCF establece que los convenios que producen o transfieren las obligaciones y derechos toman el nombre de contratos.

Hay diversos contratos que regulan las diversas operaciones que realizan las personas, en esta ocasión nos enfocaremos a los contratos de:

1. Compraventa.

2. Prestación de servicios.

En el caso del numeral 1, el artículo 2248 del CCF señala que habrá compraventa cuando uno de los contratantes se obliga a transferir la propiedad de una cosa o de un derecho, y el otro a su vez se obliga a pagar por ellos un precio cierto y en dinero. Asimismo, con base en el artículo 2249 del CCF se establece que por regla general, la venta es perfecta y obligatoria para las partes cuando se han convenido sobre la cosa y su precio, aunque la primera no haya sido entregada ni el segundo satisfecho.

De lo anterior se desprende que si en la operación los contratantes han convenido cosa y precio, jurídicamente existirá compraventa, de ahí que cualquier pago que se haga se entenderá a cuenta del precio que se haya pactado (pagos a cuenta); caso contrario sucede cuando no se ha convenido cosa y precio, si se entrega algún importe como adelanto de la operación estaremos en presencia de un anticipo.

Para el caso del numeral 2, el artículo 2606 del CCF señala que el que presta y el que recibe los servicios profesionales pueden fijar, de común acuerdo, retribución debida por ellos. Al respecto, el artículo 2610 del CCF establece que el pago de los honorarios se hará en el lugar de la residencia del que ha prestado los servicios profesionales, inmediatamente que preste cada servicio o al fin de todos.

Se concluye que en el caso de prestación de servicios, si jurídicamente ya se llevó a cabo un contrato de prestación de servicios, cualquier pago que se haga se entenderá a cuenta del precio que se haya pactado (pago a cuenta); caso contrario sucede cuando no hay contrato de prestación de servicios y si se entrega algún importe como adelanto de la operación estaremos en presencia de un anticipo.

Aspecto contable

Anticipos de clientes

El boletín C-9 “Pasivo, provisiones, activos y pasivos contingentes y compromisos”, de las Normas de Información Financiera (NIF), define en su párrafo 26 claramente que los anticipos de clientes son cobros anticipados a cuenta de futuras ventas de productos o prestación de servicios.

Además, en el párrafo 51 del boletín en comento se establece que los anticipos de clientes deben reconocerse como pasivos por el monto de efectivo o, en su caso, por el valor razonable de los bienes o servicios recibidos en el momento de la transacción.

Ahora bien, en relación con los ingresos, en la NIF A-5 “Elementos Básicos de los Estados Financieros”, en su párrafo 43 define al ingreso como “el incremento de los activos o el decremento de los pasivos de una entidad, durante un periodo contable, con un impacto favorable en la utilidad o pérdida neta o, en su caso, en el cambio neto en el patrimonio contable y, consecuentemente, en el capital ganado o patrimonio contable”, por ejemplo: si a una entidad le depositan en la cuenta bancaria por la venta de mercancías en un periodo contable tendrá un impacto en la utilidad.

No obstante lo anterior, en el párrafo 46 de la NIF señalada se estipula que no deben reconocerse como ingresos los incrementos de activos derivados del aumento de pasivos, tal es el caso de los anticipos. Al respecto, de acuerdo con la misma NIF A-5 antes referida, en su párrafo 50 se establece lo siguiente:

__________________________________________________________________

En caso de que una parte o la totalidad de una contraprestación pactada, se reciba de manera anticipada a la devengación del ingreso relativo, dicho anticipo debe reconocerse como un pasivo, siempre que se cumpla cabalmente con la definición de éste; tal es el caso del reconocimiento como pasivo de un anticipo de clientes.

__________________________________________________________________

Es decir, un anticipo de clientes se debe considerar como pasivo y no como un ingreso, además de que no tendrá ninguna repercusión en la utilidad o pérdida neta de la entidad, ya que se genera una obligación que se debe cumplir con el cliente y, sobre todo, porque no incrementa el patrimonio contable ya que se registra como pasivo.

Finalmente, como se ha explicado, los anticipos de clientes se tienen que considerar como un pasivo, entendiendo como tal, según el boletín C-9 “Pasivo, provisiones, activos y pasivos contingentes y compromisos”, párrafo 7 de las NIF, como el conjunto o segmento cuantificable, de las obligaciones presentes de una entidad, virtualmente ineludibles, de transferir activos o proporcionar servicios en el futuro a otras entidades, como consecuencia de transacciones o eventos pasados.

Ejemplo:

Una persona moral que tributa en el Régimen General de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) (entidad) dedicada a la compraventa de mercancías (muebles) y que en junio de 2016 recibió un anticipo de un cliente por la adquisición de mercancías y en julio se entregó la mercancía y el comprobante fiscal digital por internet (CFDI) correspondiente, desea realizar su registro contable:

	Debe	Haber
Bancos
Banco del Sur, S.A.	$400,000.00
Anticipos de clientes
Proveedora del Centro, S.A. de C.V.		$400,000.00
Registro de anticipo del cliente “Proveedora del Centro, S.A. de C.V.”

	Debe	Haber
Bancos
Banco del Sur, S.A.	$528,000.00
Anticipo de clientes	$400,000.00
Proveedora del Centro, S.A. de C.V.
Ventas		$800,000.00
Artículos “A”
IVA trasladado cobrado
Tasa de 16%		$128,000.00
Registro de la venta de mercancías, el impuesto al valor agregado (IVA) trasladado cobrado, así como la cancelación del anticipo del cliente “Proveedora del Centro, S.A. de C.V.”

	Debe	Haber
Costo de ventas
Artículos “A”	$600,000.00
Almacén
Artículos “A”		$600,000.00
Registro de la venta de mercancías a precio de costo.

A continuación se registran en cuentas de mayor:

Bancos			Anticipo de clientes
1) $400,000.00			2) $400,000.00	$400,000.00 (1
2) $528,000.00

Ventas			Costo de ventas
	$800,000.00 (2		2A) $600,000.00

IVA trasladado cobrado			Almacén
	$128,000.00 (2			$600,000.00 (2A

Es importante señalar que al momento de hacer la entrega de la mercancía se debe cancelar el anticipo de clientes y registrar, asimismo, el costo de lo vendido, además el IVA se cobraría al momento en que se lleve a cabo jurídicamente la enajenación, en nuestra opinión antes no habría traslado, como se verá más adelante en las disposiciones fiscales.

En el estado de posición financiera la cuenta de anticipo de clientes se presenta en el pasivo circulante en el grupo de cuentas por pagar, ya que si no se efectúa la venta o no se presta el servicio, se tiene que devolver el anticipo.

Anticipos a proveedores

La NIF C-4 “Inventarios” en su párrafo 44.7.6.1. establece que los anticipos a proveedores deben tratarse conforme a la NIF C-5 “Pagos anticipados” y sólo deben reconocerse como inventarios los activos que cumplan con la definición de éstos que se incluye en el inciso h) del párrafo 30.1. de esta NIF, que por su importancia se comenta a continuación:

__________________________________________________________________

Son activos no monetarios sobre las cuales la entidad ya tiene los riesgos y beneficios:

• Adquiridos y mantenidos para su venta en el curso normal de las operaciones de una entidad.

• En proceso de producción o fabricación para su venta como productos terminados.

• En forma de materiales a ser consumidos en el proceso productivo o en la prestación de los servicios.

__________________________________________________________________

Al respecto, cuando los proveedores transfieren a la entidad adquirente los riesgos y beneficios de los artículos que se adquieren deben reconocerse la adquisición del activo (inventario) en su totalidad como parte del rubro de inventarios, es decir, si la entidad tiene la certeza de que dio un anticipo a un proveedor y éste le entregara inventarios, además de que se garantice que el precio no variará, los anticipos a proveedores deben registrarse como inventarios, ya que en caso contrario deben registrarse como pagos anticipados.

Al respecto, de acuerdo con la NIF C-5 “Pagos anticipados” son activos de pagos efectuados en efectivo o equivalentes con la finalidad de asegurar el abastecimiento de bienes, servicios u otros beneficios que se van a recibir en el desarrollo normal de las operaciones futuras de las entidad, pero significa que no deben registrarse como inventarios. Estos pagos pueden hacerse, por ejemplo, pagos de la entidad a cuenta de futuras adquisiciones como:

• Inventarios (mercancías).

• Activos fijos (maquinaria, computadoras, etcétera).

• O, en su caso, para un gasto (material para publicidad, papelería, etcétera).

Pero además pueden hacerse para la adquisición de servicios como: publicidad, rentas de inmuebles, primas de seguros, entre otros.

Ejemplo:

Una persona moral que tributa en el Régimen General de la LISR (entidad) dedicada a la fabricación de zapatos que en junio de 2016 otorgó un anticipo a uno de sus proveedores para la adquisición de materia prima y materiales que se utilizarán en el empaque pero que en julio se recibió la mercancía correspondiente y el CFDI, por lo que desea realizar su registro contable:

	Debe	Haber
Anticipo a proveedores
Empaques del Sur, S.A. de C.V.	$100,000.00
Bancos
Banco del Sur, S.A.		$100,000.00
Registro del anticipo al proveedor “Empaques del Sur, S.A. de C.V.” para la futura adquisición de mercancía.

	Debe	Haber
Almacén
Artículos “B”	$200,000.00
IVA acreditable pagado	$32,000.00
Tasa de 16%
Bancos
Banco del Sur, S.A.		$132,000.00
Anticipo a proveedores
Empaques del Sur, S.A. de C.V.		$100,000.00
Registro de la compra de mercancías a precio de adquisición, el IVA pagado y cancelación del anticipo.

A continuación se registran en cuentas de mayor:

Bancos			Anticipo a proveedores
	$100,000.00 (1		1) $100,000.00	$100,000.00 (2
	$132,000.00 (2

Almacén			IVA acreditable pagado
2) $200,000.00			2) $32,000.00

Es importante señalar que al momento de recibir la mercancía se debe cancelar el anticipo a los proveedores y registrar la entrada de la mercancía al almacén, asimismo, el IVA se pagaría al momento en que se lleve a cabo jurídicamente la compra, en nuestra opinión antes no habría traslado de IVA, como se verá más adelante en las disposiciones fiscales.

En el estado de posición financiera la cuenta de anticipo a proveedores se presenta en el activo circulante en el grupo de pagos anticipados, ya que si no se efectúa la compra o se recibe el servicio, nos tienen que devolver el anticipo.

Es importante señalar que los anticipos a proveedores no tiene la naturaleza de una cuenta por cobrar, en virtud de que el boletín C-3 “Cuentas por cobrar”, en su párrafo 2, establece lo siguiente:

__________________________________________________________________

Las cuentas por cobrar representan derechos exigibles originados por ventas, servicios prestados, otorgamiento de préstamos o cualquier otro concepto análogo.

__________________________________________________________________

Sin embargo, sí tendrán la naturaleza de los demás activos de la entidad y esto con base a lo que se establece en la NIF A-5 “Elementos Básicos de los Estados Financieros”, en su párrafo 4, el cual señala lo siguiente:

__________________________________________________________________

Un activo es un recurso controlado por una entidad, identificado, cuantificado en términos monetarios, del que se esperan fundadamente beneficios económicos futuros, derivado de operaciones ocurridas en el pasado, que han afectado económicamente a dicha entidad.

__________________________________________________________________

Entonces en el estado de posición financiera los pagos anticipados (anticipo a proveedores) se presenta en el último rubro del activo circulante cuando el periodo en el cual se espera obtener sus beneficios económicos futuros es igual o menor a un año o al ciclo normal de operaciones de la entidad, caso contrario deben presentarse como parte del activo no circulante, por ejemplo, para anticipos para compras futuras de propiedades, planta y equipo. En el ejemplo se trata de anticipos a proveedores para la adquisición de inventarios en el activo circulante.

A continuación se muestra la presentación en el estado de posición financiera del saldo tanto de los anticipos de clientes (pasivo circulante) como de los anticipo a proveedores (activo circulante).

Estado de posición financiera al ____ de __________de 20___.
ACTIVO			PASIVO
circulante			circulante
Caja y bancos nacionales	$794,300.00		Anticipo de clientes	$326,000.00
Cuentas y documentos por cobrar	$43,600.00		Contribuciones por pagar	32,000.00
Inventarios	$494,200.00
Anticipo a proveedores	$214,000.00	$1’546,100.00
			Suma pasivo		$358,000.00

Aspectos fiscales

Anticipo de clientes

Para el caso de las personas morales del título II, el artículo 17, fracción I, de la LISR establece el momento de acumulación de los ingresos en el caso de enajenación de bienes o prestación de servicios cuando se dé cualquiera de los siguientes supuestos, el que ocurra primero:

• Se expida el comprobante que ampare el precio o la contraprestación pactada.

• Se envíe o entregue materialmente el bien o cuando se preste el servicio.

• Se cobre o sea exigible total o parcialmente el precio o la contraprestación pactada, aun cuando provenga de anticipos.

Como se estableció anteriormente para efectos contables no hay ingreso, por el contrario es un pasivo, desde nuestro punto de vista en materia fiscal también debe interpretarse que jurídicamente no hay enajenación de bienes por no existir cosa y precio pactados; igualmente, en el caso de prestación de servicios no hay obligación y precio pactados, por tanto, no se deberán acumular los anticipos; sin embargo, esto será motivo de controversias con las autoridades fiscales, por lo que es importante que considere dicha situación.

Igualmente para el caso de las personas físicas del régimen de las actividades empresariales y profesionales, ya que en la enajenación de bienes o prestación de servicios de acuerdo con el artículo 100 de la LISR están obligadas al pago del impuesto sobre la renta (ISR), cuando obtengan los siguientes ingresos:

1. Ingresos por actividades empresariales, los provenientes de la realización de actividades comerciales, industriales, agrícolas, ganaderas, de pesca o silvícolas, conforme al artículo 16 del CFF.

2. Ingresos por la prestación de un servicio profesional, las remuneraciones que deriven de un servicio personal independiente y cuyos ingresos no estén considerados en el Capítulo I “De los ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado” de la LISR.

Al respecto, el artículo del artículo 102 de la LISR establece que los ingresos se consideran acumulables en el momento en que sean efectivamente percibidos y se consideran efectivamente percibidos cuando se reciban en efectivo, en bienes o en servicios, aun cuando aquéllos correspondan a anticipos, a depósitos o a cualquier otro concepto, sin importar el nombre con el que se les designe.

En nuestra opinión si la persona física no ha realizado las actividades que se señalan en los numerales 1 y 2, no deberán acumular los anticipos recibidos; sin embargo, esto será motivo de controversias con las autoridades fiscales, por lo que es importante que consideres dicha situación. El mismo tratamiento sería aplicable para las personas físicas que tributen en el Régimen de Incorporación Fiscal (RIF).

Ejemplo:

Una persona física que tributa en el régimen de las actividades empresariales y profesionales, dedicada a la compraventa de equipos de oficina, recibió cantidades anticipadas de un posible cliente, por lo que desea saber si debe acumular el ingreso para efectos del ISR. Los datos son los siguientes:

Anticipo de clientes (pasivo)	$12,800.00
Determinación del ingreso acumulable
Ingreso acumulable para efectos del ISR	$0.00

Las personas físicas que tributen en el régimen de las actividades empresariales y profesionales, o bien en el RIF, no deberán acumular para efectos del ISR los anticipos que reciban cuando no hayan realizado las actividades antes mencionadas; sin embargo, como se comentó antes será motivo de controversia con la autoridad fiscal, por lo que es importante que considere dicha situación.

Anticipos a proveedores

a) Anticipos por gastos

El artículo 25, último párrafo, de la LISR establece que cuando por los gastos, por ejemplo: papelería, honorarios, renta de local, entre otros, los contribuyentes hubieren pagado algún anticipo, éste será deducible siempre que se cumpla con los requisitos establecidos en el artículo 27, fracción XVIII, de la misma ley.

Al respecto, serán deducibles en el ejercicio en el que se efectúen, siempre que se reúnan los siguientes requisitos:

• Se cuente con el comprobante fiscal del anticipo en el mismo ejercicio en el que se pagó.

• Reunir en el ejercicio siguiente el comprobante fiscal que ampare la totalidad de la operación por la que se efectuó el anticipo, a más tardar el último día del ejercicio siguiente a aquel en que se dio el anticipo.

La deducción del anticipo en el ejercicio en el que se pague será por el monto del mismo y, en el ejercicio en el que se reciba el bien o el servicio, la deducción será por la diferencia entre el valor total consignado en el comprobante fiscal y el monto del anticipo; no obstante, si se cancela la operación y el monto del anticipo no los devuelven, los contribuyentes deberán cancelar la deducción del anticipo en el periodo en que se haya considerado como tal.

Cabe señalar que lo anterior aplica también para las personas físicas que tributan en el régimen de las actividades empresariales y profesionales y el RIF.

Ejemplo:

Una persona moral que tributa en el régimen general de la LISR, dedicada a la compraventa de refacciones, en junio otorgó un anticipo a un proveedor para la adquisición de papelería, el cual le entregó un comprobante fiscal. Los datos son los siguientes:

Pagos anticipados (anticipo a proveedores)	$20,000.00
Determinación de la deducción autorizada
Deducción autorizada (gasto)	$20,000.00

En todo caso para efectuar la deducción de anticipos, se deberán cumplir con los demás requisitos que establezcan las disposiciones fiscales. Además, no debe corresponder a un gasto relacionado con el costo de lo vendido.

b) Anticipos por adquisición de mercancías

Conforme al artículo 28, fracción XXVIII, de la LISR, no serán deducibles los anticipos que se otorguen para las adquisiciones de las mercancías, materias primas, productos semiterminados y terminados o para los gastos relacionados directa o indirectamente con la producción o la prestación de servicios a que se refiere el artículo 39 de la LISR, ni formarán parte del costo de lo vendido a que se refiere la fracción II del artículo 25 de dicha ley.

Al respecto, el monto total de las adquisiciones o de los gastos se deducirán en los términos de la Sección III “El costo de lo vendido” del título II de la LISR, en el ejercicio en que se acumule el ingreso derivado de la enajenación de los bienes y siempre que se cuente con el comprobante fiscal que ampare la totalidad de la operación por la que se efectuó el anticipo.

En el caso de personas físicas que tributan en el régimen de las actividades empresariales y profesionales, o bien en el RIF, los anticipos que otorguen por concepto de adquisición de mercancías, así como de materias primas, productos semiterminados o terminados que utilicen para prestar servicios, para fabricar bienes o para enajenarlos, no serán deducibles en su totalidad, siguiendo el criterio que jurídicamente no hay enajenación o prestación de servicios.

c) Anticipos para la adquisición de activos fijos

Como se mencionó en el aspecto contable de acuerdo con la NIF C-5 “Pagos anticipados” estos pagos pueden hacerse, por ejemplo, pagos de la entidad a cuenta de futuras adquisiciones como: inventarios (mercancías), activos fijos (maquinaria, computadoras, etcétera), entre otros. En el caso de la adquisición de activos fijos, el artículo 32, segundo párrafo, de la LISR, señala que activo fijo es el conjunto de bienes tangibles que utilicen los contribuyentes para la realización de sus actividades y que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo. La adquisición o fabricación de dichos bienes tendrá siempre como finalidad la utilización de los mismos para el desarrollo de las actividades del contribuyente, y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus operaciones.

Lo anterior es muy claro que en el caso de que se otorgan anticipos para la adquisición de activos fijos, el bien no se ha recibido y por consiguiente no se está en condiciones para la realización de actividades y para su uso en servicio del contribuyente, el cual no puede considerarse como activo fijo y, por tanto, la erogación debe considerarse como anticipo a proveedores.

IVA

El artículo 1O. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA) señala que estarán obligadas al pago de IVA, las personas físicas y las morales que en territorio nacional: enajenen bienes, presten servicios, otorguen el uso o goce temporal de bienes, así como importen bienes o servicios. El impuesto se calculará la tasa general de 16% o, en su caso, la tasa de 0%; sin embargo, no se estará obligado cuando la propia ley establezca que se estará exento de pagar el impuesto.

Como se abordó al principio del artículo, cuando se recibe un anticipo jurídicamente no hay enajenación de bienes o prestación de servicios (no hay cosa ni precio), por tanto, no hay causación de IVA y como se comentó contablemente no hay ingreso.

Al respecto, conforme al artículo 1o.-B de la LIVA si un contribuyente obligado al pago del IVA recibe alguna cantidad a cuenta del precio (pago a cuenta o parcialidad) que se haya pactado por alguno de los actos o actividades antes mencionados, se causará el IVA sobre el importe de la contraprestación al momento en que sea efectivamente cobrado, ya que este propio ordenamiento establece su causación con base en el flujo de efectivo, o bien, cuando el interés de acreedor quede satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones; sin embargo, es importante comentar que esta interpretación es contraria a la de las autoridades fiscales, por lo que su aplicación podría generar alguna contingencia futura, misma que tendría que resolverse probablemente a través de medios de defensa. Lo mismo sucedería en el caso de los anticipos a los proveedores no se podría acreditar el IVA.

Ejemplos:

1. Una empresa que tributa en el Régimen General de la LISR dedicada a la venta de zapatos recibió un anticipo en junio de un posible cliente, por lo que desea saber el impuesto que deberá trasladar. Los datos son los siguientes:

Anticipo de clientes	$124,000.00
Tasa de IVA	16%
Determinación del IVA trasladado
IVA trasladado cobrado	$0.00

En este caso por tratarse de cantidades anticipadas, no se ubica en el hecho generador de la contribución, al no realizar los actos o actividades gravados contemplados por la LIVA, por tanto, dichas cantidades no serían objeto del pago del IVA.

2. Un contribuyente dedicado a la compraventa de muebles entregó un anticipo a un proveedor de materiales para la adquisición de materiales que se utilizará en el empaque, por lo que desea saber el impuesto que deberá acreditar. Los datos son los siguientes:

Anticipo a proveedores	$68,000.00
Tasa de IVA	16%
Determinación del IVA que podrá acreditar
IVA acreditable pagado	$0.00

En este caso por tratarse de cantidades anticipadas, no se ubica en el hecho generador de la contribución, al no realizar los actos o actividades gravados contemplados por la LIVA, por tanto, no habría acreditamiento de IVA.

Ahora bien, no hay que confundir el tratamiento del anticipo con el de un pago en parcialidades; si el precio del bien y la cosa ya fueron definidos pero se pacta que se cubrirá en parcialidades, toda vez que el impuesto ya se causa con cada cobro, de conformidad con el artículo 1o.-B de la LIVA, si se reúnen los requisitos para su acreditamiento en términos del artículo 5o. de la misma ley se trasladará y se podrá acreditar el IVA de dichas parcialidades en el mes en que los hubiese pagado, siempre y cuando cuente con el comprobante fiscal, de acuerdo con la fracción III del artículo 32 de la LIVA.

Ejemplo:

Monto de la enajenación (precio total)	$150,000.00
Parcialidades	3
Monto de la primera parcialidad cobrada	$50,000.00
Tasa de IVA	16%
Determinación del IVA por trasladar
Monto de la primera parcialidad cobrada	$50,000.00
(×) Tasa de IVA	16%
(=) IVA trasladado cobrado	$8,000.00

En este caso por tratarse del cobro de una parcialidad y no de un anticipo, se debe trasladar el IVA.

Conclusión

En el presente artículo analizamos el aspecto contable y fiscal de los anticipos que se reciben de los clientes y de los que se otorgan a los proveedores, los cuales dependen de la contratación para la adquisición de los bienes o prestación de servicios, a fin de saber si estamos en presencia de un verdadero anticipo, o bien, de un pago a cuenta (parcialidades).

Confirma tus conocimientos y responde las siguientes preguntas:

1. Los anticipos son cantidades que se reciben o entregan a cuenta del precio total cuando jurídicamente existe enajenación o prestación de servicios:

□ Verdadero □ Falso

1. Los anticipos a proveedores se consideran pagos anticipados para efectos contables:

□ Verdadero □ Falso

1. Los anticipos de clientes se consideran ingresos para efectos contables:

□ Verdadero □ Falso