Mtro. y E.F. Juan Carlos Victorio Domínguez
Introducción
En esta ocasión abordaremos el tema de los anticipos a cuenta de utilidades a favor de los socios de sociedades y asociaciones civiles que tributan en el título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), por ejemplo: un despacho de contadores, ingenieros, médicos, arquitectos, entre otros, y de los efectos fiscales en el impuesto sobre la renta (ISR).
Efectos fiscales para las sociedades y asociaciones civiles
Anticipos a cuenta de utilidades (asimilados a salarios)
E
s importante señalar que las sociedades mercantiles, con excepción de las sociedades cooperativas de producción cuando opten por aplicar el estímulo fiscal, no pueden otorgar anticipos a cuenta de utilidades a sus socios, a diferencia de las sociedades y asociaciones civiles que sí lo pueden hacer, ya sea de manera quincenal, mensual, bimestral o trimestral, antes de que termine el ejercicio, ya que de no hacerlo habrá una utilidad y se le aplicará el tratamiento fiscal de los dividendos establecido en la LISR, de conformidad con el artículo 10 y 140 de la misma ley.
En términos del artículo 94, fracción II, de la LISR, se establece que los anticipos a los socios y asociados de las sociedades y asociaciones civiles se asimilan a salarios y que, por tanto, están regulados por el Capítulo I “De los ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado” del Título IV “De las personas físicas” de la LISR, como más adelante analizaremos.
Reparto de utilidades al cierre del ejercicio (dividendos)
En nuestra opinión, sólo podrá hacerse la distribución de dividendos si hay utilidades, como sucede en una sociedad mercantil y cumpliendo los aspectos legales.
Al respecto, el artículo 10 de la LISR establece que las personas morales que distribuyan utilidades o dividendos a sus socios deberán calcular y enterar el impuesto que corresponda a los mismos, aplicando la tasa establecida en el artículo 9 de la LISR (30% del ISR). Para estos efectos, los dividendos o utilidades distribuidos se adicionarán con el ISR que se deba pagar.
Al respecto, en términos del artículo 77 de la LISR, las personas morales que tributan en el título II de la LISR tendrán la obligación de llevar una cuenta de utilidad fiscal neta (Cufin), es decir, determinarán anualmente su utilidad fiscal. Es importante comentar que no es común que las sociedades y las asociaciones civiles lleven la Cufin, por lo que es recomendable que en cada uno de los meses del ejercicio se retiren los remanentes para que al cierre del ejercicio se llegue a un resultado fiscal de cero; sin embargo, a veces no sucede así y por una mala planeación se tiene un resultado y es cuando se deberá llevar dicha cuenta, tal es el caso de una sociedad civil que al final del ejercicio decide repartir las utilidades a sus socios. Los datos son los siguientes:
| Dividendos totales distribuidos en 2016 | $360,000.00 | |
| (–) | Saldo de la Cufin* | 260,000.00 |
| (=) | Dividendos distribuidos que no provienen de la Cufin** | $100,000.00 |
| (+) | ISR que se adiciona | 42,858.00 |
| (=) | Dividendos adicionados | $142,858.00 |
| (×) | Tasa de impuesto | 30% |
| (=) | ISR por dividendos distribuidos a cargo de la persona moral | $42,857.40 |
| Donde: | ||
| Dividendos distribuidos | $100,000.00 | |
| (×) | Factor 2016 | 1.4286 |
| (=) | Resultado | $142,860.00 |
| (×) | Tasa de impuesto 2016 | 30% |
| (=) | ISR que se adiciona | $42,858.00 |
| * No se paga el ISR hasta el monto de la Cufin.
** Dividendos sujetos al pago de impuesto. |
||
La persona moral deberá calcular el ISR correspondiente a dicha distribución, siendo este impuesto a cargo de la propia persona moral adicional al ISR propio, el cual deberá enterarse a más tardar el 17 del mes inmediato posterior a la distribución del dividendo y tendrá el carácter de pago definitivo.
Ahora bien, ¿qué sucede si al final del ejercicio en lugar de tener utilidades se tuvieron pérdidas fiscales? De acuerdo con las disposiciones fiscales no sucede nada, ya que la ley no establece que se tenga que hacer un ajuste por los anticipos que se hayan entregado a los socios o asociados a cuenta de utilidades. También se puede presentar que en ocasiones derivado de la aplicación de los anticipos se tenga una pérdida fiscal, por tanto, se estará a lo dispuesto al Capítulo V “De las pérdidas” del título II de la LISR, el cual podrá disminuirse de la utilidad fiscal de los 10 ejercicios siguientes hasta agotarla.
Anticipos en la declaración anual para efectos del ISR
El artículo 25, fracción IX, de la LISR dispone que las sociedades y asociaciones civiles del título II podrán efectuar las deducciones de los anticipos que entreguen a sus miembros cuando los distribuyan conforme al artículo 94, fracción II, de la LISR, las cuales se asimilarán a salarios, por tanto, será una deducción autorizada, la cual es una opción para evitar caer en simulaciones de que el socio o asociado esté retirando dinero sin tener documentación comprobatoria. Hay que recordar que la autoridad está fiscalizando las salidas de dinero en las empresas sin respaldo o que beneficien a dichas personas sin el pago del impuesto.
A continuación se muestra su efecto en la declaración anual del ejercicio:
| Ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio | $1’249,600.00 |
Están incluidos los anticipos a cuenta de utilidades |
|
| (–) | Deducciones autorizadas del ejercicio | 794,200.00 | |
| (–) | PTU pagada en el ejercicio | 16,400.00 | |
| (=) | Utilidad fiscal | $439,000.00 | |
| (–) | Pérdidas fiscales de ejercicios anteriores | 74,000.00 | |
| (=) | Resultado fiscal | $365,000.00 | |
| (x) | Tasa de impuesto | 30% | |
| (=) | ISR del ejercicio | $109,500.00 | |
| (–) | Pagos provisionales de ISR | 92,600.00 | |
| (–) | ISR retenido | 3,600.00 | |
| (=) | Diferencia a cargo | $13,300.00 |
Sin embargo, para poder deducir los anticipos en la declaración anual que se asimilan a salarios es importante que se cumplan con los requisitos contenidos en el artículo 27 de la LISR, entre otros, los siguientes:
| Requisitos | Deducción autorizada | Fundamento legal |
| Que se cuente con un comprobante fiscal | Deben ampararse con un comprobante fiscal.
Es importante comentar que el artículo 29-A, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación (CFF) establece que las cantidades que estén amparadas en los comprobantes fiscales que no reúnan algún requisito de los establecidos en esta disposición o en el artículo 29 del CFF, según sea el caso, o cuando los datos contenidos en los mismos se plasmen en forma distinta a lo señalado por las disposiciones fiscales, no podrán deducirse o acreditarse fiscalmente, por lo tanto, para poder deducir el pago de los anticipos al considerarse asimilados a salarios, se requiere de un comprobante fiscal. Así, se debe timbrar el comprobante, ya que el obligado será la sociedad o la asociación civil. |
Artículo 27, fracción III, de la LISR. |
| Medios de pago | Deberán ser pagadas con los medios autorizados por el Servicio de Administración Tributaria (SAT) cuando éstos rebasen del importe de $2,000.00, como: transferencia electrónica de fondos, cheque nominativo, tarjeta de crédito, de débito o de servicio, o a través de monederos electrónicos; sin embargo, el artículo 43 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta (RLISR) establece que las erogaciones efectuadas por salarios, y en general por la prestación de un servicio personal subordinado, pagadas en efectivo, podrán ser deducibles, siempre que además de cumplir con todos los requisitos que señalan las disposiciones fiscales para la deducibilidad de dicho concepto, se cumpla con la obligación inherente a la emisión del comprobante fiscal digital por internet (CFDI) correspondiente por concepto de nómina.
Por lo tanto, si deseas deducir el pago de los anticipos que se asimilan a salarios podrás hacerlo, aunque no sea a través de los medios autorizados por el SAT y los cubras en efectivo, sin importar el monto del pago, si además de cumplir los requisitos aplicables para su deducción se cumple con la obligación de expedir un CFDI. |
Artículo 27, fracción III, de la LISR. |
| Registro contable | Deben estar debidamente registradas en contabilidad y que sean restadas una sola vez. | Artículo 27, fracción IV, de la LISR. |
| Pagos por asimilados a salarios | 1. Efectuar y enterar las retenciones del ISR.
2. Calcular el impuesto anual. 3. Expedir y entregar comprobante fiscal. 4. Solicitar, en su caso, a las personas que contraten el Registro Federal de Contribuyentes (RFC), o bien, cuanto ya hubieran sido inscritas con anterioridad les proporcionen su clave del citado registro. 5. Presentar la declaración informativa por pago de asimilados a salarios en el Anexo 1 del programa Declaración Informativa Múltiple (DIM), a más tardar el 15 de febrero de cada año. Lo anterior de acuerdo con el Artículo Noveno, fracción X, de las disposiciones transitorias de la LISR para 2014. |
Artículo 27, fracción V, segundo párrafo, de la LISR. |
Es importante que se consideren los requisitos anteriores a fin de poder deducir los anticipos que entreguen a los socios o asociados y, como se comentó antes, la de efectuar y enterar la retención de ISR a cargo de tales personas como más adelante analizaremos.
Anticipos en los pagos provisionales para efectos del ISR
Coeficiente de utilidad
Uno de los cuestionamientos es: ¿cuál es el efecto fiscal de los anticipos en los pagos provisionales del ISR? El artículo 14, fracción I, segundo párrafo, de la LISR establece que las personas morales que distribuyan anticipos en los términos de la fracción II del artículo 94 de la LISR, adicionarán a la utilidad fiscal o reducirán de la pérdida fiscal, según corresponda, el monto de los anticipos que, en su caso, hubieran distribuido a sus miembros en los términos de la fracción mencionada, en el ejercicio por el que se calcule el coeficiente, como se muestra a continuación:
| Utilidad fiscal del ejercicio de 2016 para el coeficiente de utilidad aplicable en 2017 | ||
| a) | Si la empresa obtuvo una utilidad fiscal en el ejercicio inmediato anterior, la fórmula quedaría: | |
| CU= | Utilidad fiscal del ejercicio + deducción inmediata + anticipos y rendimientos |
|
| Ingresos nominales | ||
| Pérdida fiscal del ejercicio de 2016 para el coeficiente de utilidad aplicable en 2017 | ||
| b) | Si la empresa obtuvo una pérdida fiscal en el ejercicio inmediato anterior, la fórmula quedaría: | |
| CU= | Pérdida fiscal del ejercicio – (deducción inmediata + anticipos y rendimientos) |
|
| Ingresos nominales | ||
Disminución en la utilidad fiscal
Asimismo, el artículo 14, fracción II, segundo párrafo, de la LISR establece que las sociedades o asociaciones civiles que tributan en el título II de la LISR deberán disminuir de la utilidad fiscal el importe de los anticipos que las mismas distribuyan a sus socios o asociados en los términos del artículo 94, fracción II, de la LISR, como se muestra a continuación:
| Enero | Febrero | Marzo | Abril | Mayo | Junio | ||
| Ingresos nominales del mes | $102,600.00 | $216,400.00 | $324,200.00 | $416,200.00 | $574,200.00 | $694,200.00 | |
| (×) | Coeficiente de utilidad (CU) | 0.1694 | 0.1694 | 0.3240 | 0.3240 | 0.3240 | 0.3240 |
| (=) | Utilidad fiscal estimada del periodo |
$17,380.44 | $36,658.16 | $105,040.80 | $134,848.80 | $186,040.80 | $224,920.80 |
| (–) | Anticipos o rendimientos distribuidos a sus miembros* | 14,000.00 | 28,000.00 | 42,000.00 | 56,000.00 | 70,000.00 | 84,000.00 |
| (=) | Utilidad fiscal previa | $3,380.44 | $8,658.16 | $63,040.80 | $78,848.80 | $116,040.80 | $140,920.80 |
| (–) | Pérdidas fiscales de ejercicios anteriores pendientes de amortizar |
0.00 | 0.00 | 0.00 | 0.00 | 0.00 | 0.00 |
| (=) | Utilidad fiscal base del pago provisional | $3,380.44 | $8,658.16 | $63,040.80 | $78,848.80 | $116,040.80 | $140,920.80 |
| (x) | Tasa del artículo 9 de la LISR | 30% | 30% | 30% | 30% | 30% | 30% |
| (=) | ISR causado | $1,014.13 | $2,597.45 | $18,912.24 | $23,654.64 | $34,812.24 | $42,276.24 |
| (–) | Pagos provisionales del ISR efectuados con anterioridad | 0.00 | 890.13 | 2,357.45 | 18,572.24 | 23,182.64 | 34,140.24 |
| (–) | Retenciones del ISR que le hayan efectuado |
124.00 | 240.00 | 340.00 | 472.00 | 672.00 | 846.00 |
| (=) | Pago provisional del ISR | $890.13 | $1,467.32 | $16,214.79 | $4,610.40 | $10,957.60 | $7,290.00 |
| * Deberán disminuir en pagos provisionales los anticipos de manera acumulada. | |||||||
Efectos fiscales para los socios o asociados
Retención del ISR por anticipos distribuidos a los socios (asimilados a salarios)
El artículo 94, fracción II, de la LISR establece que los anticipos a los socios y asociados de las sociedades y asociaciones civiles se asimilan a salarios y que, por tanto, están regulados por el Capítulo I “De los ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado” del Título IV “De las personas físicas” de la LISR. A continuación se muestra un ejemplo de la mecánica para determinar el ISR a cargo de los socios y asociados.
Ejemplo:
Una sociedad civil que tributa en el título II de la LISR entregó en junio de 2016 anticipos a uno de sus socios, por lo que se desea determinar la retención del ISR a cargo por dicho concepto.
| Mes en que se entregó el anticipo a uno de los socios | Junio de 2016 | |
| Monto del anticipo | $10,000.00 | |
| Determinación de la retención de ISR a cargo de junio de 2016 | ||
| Monto del anticipo | $10,000.00 | |
| (–) | Límite inferior (LI) de la tarifa del artículo 96 de la LISR | 8,601.51 |
| (=) | Excedente del LI | $1,398.49 |
| (x) | Porcentaje para aplicarse sobre el excedente del LI | 17.92 |
| (=) | Impuesto previo | $250.61 |
| (+) | Cuota fija | 786.54 |
| (=) | ISR a retener en el mes | $1,037.15 |
| Anticipos | $10,000.00 | |
| (–) | ISR a retener | 1,037.15 |
| (=) | Neto a recibir* | $8,962.85 |
| * Se debe enterar junto con las retenciones que por concepto de sueldos y salarios tengan que enterar o, en su caso, en las fechas establecidas para la misma, en este ejemplo a más tardar el 18 de julio de 2016. Además, es importante expedir el CFDI correspondiente y se recabe la firma inmediatamente. | ||
Cabe señalar que todos los ingresos que se asimilen a salarios están totalmente gravados para el ISR y no tendrán derecho al subsidio para el empleo (SPE).
Retención del ISR por utilidades distribuidas a los socios (dividendos)
Como se comentó antes, en caso de que no se anticipen las utilidades en el ejercicio y si deciden los socios en el siguiente o siguientes ejercicios llevárselas, se le aplicará el tratamiento fiscal de los dividendos establecido en la LISR de conformidad con el artículo 10 y 140 de la misma ley.
Al respecto, el artículo 140, segundo párrafo, de la LISR establece que adicionalmente las personas físicas estarán sujetas a una tasa adicional de 10% sobre los dividendos o utilidades distribuidos por las personas morales residentes en México. Estas últimas estarán obligadas a retener el impuesto cuando distribuyan dichos dividendos o utilidades, y lo enterarán conjuntamente con el pago provisional del periodo que corresponda. El pago realizado por parte de la persona física será definitivo.
No obstante, el Artículo Noveno, fracción XXX, de las disposiciones transitorias de la LISR para 2014 establece que lo anterior aplicará a las utilidades generadas a partir del ejercicio 2014 que sean distribuidas por la persona moral residente en México o establecimiento permanente:
Ejemplo:
Una sociedad civil del título II de la LISR optó por distribuir las utilidades en junio de 2016 (generados en 2014) a una persona física residente en México, las cuales provienen de la Cufin. Los datos son los siguientes:
| Dividendos generados en 2014 | $150,000.00 | ||
| Mes de la distribución | Junio de 2016 | ||
| Determinación del ISR a cargo de la persona física | |||
| Dividendos distribuidos | $150,000.00 | ||
| (×) | Retención de ISR | 10% | |
| (=) | Monto de ISR a retener al socio persona física | $15,000.00 | |
El pago realizado por parte de la persona física será definitivo, por lo que se recomienda retirar las utilidades con base en lo anterior, es decir, evalúe tal procedimiento, ya que es mejor realizar anticipos a cuenta bajo la figura de asimilados a salarios y se evita la retención de 10% del ISR por parte de la sociedad o asociación civil.
En este caso el importe neto a recibir por parte del socio o asociado será el siguiente:
| Dividendos distribuidos | $150,000.00 | |
| (–) | Retención de ISR | 15,000.00 |
| (=) | Neto a recibir | $135,000.00 |
Ahora bien, los socios o asociados que reciban ingresos por dividendos o utilidades durante el ejercicio, deberán acumular la cantidad de $150,000.00 a los demás ingresos en su declaración anual, y el importe de $15,000.00 ya no será acreditable en la declaración anual, por lo que se debe evaluar si conviene retirar las utilidades por esta vía.
Conclusión
En este artículo abordamos el tema de los anticipos a cuenta de utilidades o dividendos distribuidos por las sociedades y asociaciones civiles a los socios y asociados, y su efecto fiscal en el ISR.
Confirma tus conocimientos y responde las siguientes preguntas:
1. Las sociedades y asociaciones civiles que entreguen anticipos a los socios o asociados se deben considerar como:
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2. La retención del ISR correspondiente a los anticipos que entreguen a sus miembros cuando los distribuyan las sociedades y asociaciones civiles del título II de la LISR se deben enterar:
_________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
3. Es uno de los requisitos para que proceda la deducción de los anticipos a los socios o asociados:
_________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
Para responder ingresa a:
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