L.D. Juan José Ines Trejo
Finalidad: Analizar la liquidación de impuestos federales a través de la compensación y visualizar los supuestos en los que aún procede la compensación universal.
Orientado a: Contadores, abogados, asesores fiscales, estudiantes, público en general, así como a cualquier persona interesada en el tema.
Consideraciones al tema: La figura de la compensación se contempla en el artículo 23 del Código Fiscal de la Federación (CFF), en el cual se manifiesta la posibilidad de pagar las cantidades que se tengan a cargo con las cantidades a favor por parte de los contribuyentes, siempre que ambas deriven de un mismo impuesto incluyendo sus accesorios; en años previos, la compensación entre impuestos federales podía efectuarse de forma universal, es decir, se podían compensar saldos a favor de diversos impuestos federales. A lo anterior se le conocía como compensación universal; sin embargo, dicha modalidad de compensación se empezó a prohibir a partir del año 2019 mediante el artículo 25, fracción VI, de la Ley de Ingresos de la Federación 2019 (LIF-2019), publicada el día 28 de diciembre del año 2018 en el Diario Oficial de la Federación (DOF).
En la actualidad, la compensación universal no se contempla en la legislación federal como posibilidad para realizar el pago de impuestos, no obstante, hay una facilidad localizada en la Resolución Miscelánea Fiscal 2021 (RMF-2021), la cual otorga la opción de poder efectuar la compensación universal, siempre y cuando se cumplan ciertas características.
Fundamento jurídico: Artículos 2185 del Código Civil Federal (CCF); 23 del CFF; 6 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA); 5, tercer párrafo, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios (LIEPS), y reglas 2.3.10, 2.3.11 y 2.3.12 de la RMF-2021.
Análisis del texto
- ¿Qué es la compensación?
R: Al hablar de compensación, se podría hacer referencia al significado que se emite por el Diccionario de la Lengua Española (DLA) de la Real Academia Española (RAE), el cual a su letra la define como:
“Der. Modo de extinguir obligaciones vencidas, dinerarias o de cosas fungibles, entre personas que son recíprocamente acreedoras y deudoras, que consiste en dar por pagada la deuda de cada uno por la cantidad concurrente.”
En cuanto a la legislación, podría considerarse lo dispuesto en el artículo 2185 del CCF, que a su letra indica lo siguiente:
Artículo 2185. Tiene lugar la compensación cuando dos personas reúnen la calidad de deudores y acreedores recíprocamente y por su propio derecho.
En el caso de los impuestos, se contempla que el Estado es el acreedor tributario cuando tiene derecho a percibir del contribuyente un adeudo fiscal, y deudor cuando el contribuyente obtenga un saldo a favor como determinación del impuesto que corresponda.
- ¿Qué es la compensación universal?
R: El término compensación universal no se encuentra contemplado en la legislación; sin embargo, de acuerdo con la nota informativa del Centro de Estudios de las Finanzas Públicas (CEFP) publicada en su portal de internet el día 29 de enero del 2019, la compensación universal era el derecho que tenían los contribuyentes de restar, de los montos a pagar, las cantidades que resultaban a su favor por un impuesto federal en específico. Ya sea por adeudos propios o por retención a terceros, del mismo o de otros impuestos federales, salvo cuando se tratara de impuestos causados por la importación de bienes y/o servicios, los administrados por autoridades diferentes, o aquellos que tenían por ley un destino específico (https://www.cefp.gob.mx/publicaciones/nota/2019/notacefp0032019.pdf).
- ¿Actualmente puede realizarse el pago de impuestos mediante la compensación?
R: Sí, la liquidación de impuestos mediante compensación se realizará con base en lo dispuesto en el artículo 23, primer párrafo, del CFF que a su letra indica lo siguiente:
Artículo 23. Los contribuyentes obligados a pagar mediante declaración únicamente podrán optar por compensar las cantidades que tengan a su favor contra las que estén obligados a pagar por adeudo propio, siempre que ambas deriven de un mismo impuesto, incluyendo sus accesorios. Al efecto, bastará que efectúen la compensación de dichas cantidades actualizadas, conforme a lo previsto en el artículo 17-A de este Código, desde el mes en que se realizó el pago de lo indebido o se presentó la declaración que contenga el saldo a favor, hasta aquel en que la compensación se realice. Los contribuyentes que presenten el aviso de compensación, deben acompañar los documentos que establezca el Servicio de Administración Tributaria mediante reglas de carácter general. En dichas reglas también se establecerán los plazos para la presentación del aviso mencionado. Lo dispuesto en este párrafo no será aplicable tratándose de los impuestos que se causen con motivo de la importación ni aquéllos que tengan un fin específico.
(El uso de negrillas dentro del texto es nuestro.)
Como se puede observar, es cierto que aún está contemplada esta forma de extinción del crédito fiscal; sin embargo, está limitada a que el saldo a favor provenga del mismo impuesto contra el que se pretenda efectuar la compensación.
- ¿Existe la posibilidad de solicitar en devolución un saldo remanente que no se compensó?
R: Es correcto, si un saldo a favor no se compensa en su totalidad, el remanente podrá solicitarse en devolución, de conformidad con el artículo 23, segundo párrafo, del CFF que a su letra indica lo siguiente:
Artículo 23. ……………………………………………………………………………..
Los contribuyentes que hayan ejercido la opción a que se refiere el primer párrafo del presente artículo, que tuvieran remanente una vez efectuada la compensación, podrán solicitar su devolución.
(El uso de negrillas dentro del texto es nuestro.)
- Si una compensación resulta improcedente, ¿el contribuyente se verá obligado a pagar recargos y actualizaciones?
R: Es correcto, en caso de que se realice una compensación que no proceda conforme a lo manifestado en las disposiciones normativas, el contribuyente que realice dicha compensación improcedente se verá obligado a pagar recargos y actualizaciones sobre la cantidad que corresponda, esto de conformidad con el artículo 23, tercer párrafo, del CFF. Resulta lógico en razón de que realmente nunca se extinguió la obligación.
- ¿Actualmente es posible realizar el pago de impuestos federales a través de la compensación universal?
R: Sí, sin embargo, dependerá del año en que se haya generado el saldo a favor, toda vez que la compensación universal se puede llevar a acabo por saldo a favor generados hasta el 31 de diciembre del año 2018, esto de conformidad con la regla 2.3.10 de la RMF-2021 que a su letra indica lo siguiente:
Compensación de cantidades a favor generadas hasta el 31 de diciembre de 2018
2.3.10. Para los efectos de los artículos 23, primer párrafo del CFF, 6, primer párrafo de la Ley del IVA, 5, tercer párrafo de la Ley del IEPS, los contribuyentes obligados a pagar mediante declaración que tengan cantidades a su favor generadas al 31 de diciembre de 2018 y sean declaradas de conformidad con las disposiciones fiscales, que no se hubieran compensado o solicitado su devolución, podrán optar por compensar dichas cantidades contra las que estén obligados a pagar por adeudo propio, siempre que deriven de impuestos federales distintos de los que causen con motivo de la importación, los administre la misma autoridad y no tengan destino específico, incluyendo sus accesorios. Al efecto bastará que efectúen la compensación de dichas cantidades actualizadas, conforme a lo previsto en el artículo 17-A del CFF, desde el mes en que se realizó el pago de lo indebido o se presentó la declaración que contenga el saldo a favor, hasta aquel en que la compensación se realice.
Tratándose de saldos a favor de IVA, los contribuyentes que opten por compensar, deberán presentar la DIOT en aquellos casos que no se encuentren relevados de dicha obligación, con anterioridad a la presentación de la declaración en la cual se efectúa la compensación.
CFF: 17-A, 23; LIVA: 6; LIEPS: 5, 25; RMF-2021: 2.3.9., 2.3.12.
- Los contribuyentes que paguen sus impuestos a través de la compensación, ¿se encuentran obligados a presentar el aviso de compensación?
R: Cuando se realice el pago de impuestos mediante compensación a través del aplicativo de declaraciones y pagos contenido en la página electrónica del Servicio de Administración Tributaria (SAT), los contribuyentes estarán relevados de enviar el aviso de compensación, siempre y cuando señalen en el aplicativo de sus declaraciones que desean compensar el saldo a favor contra el saldo a cargo que tengan, esto de conformidad con la regla 2.3.12 de la RMF-2021 que a su letra indica lo siguiente:
Cumplimiento de la obligación de presentar aviso de compensación
2.3.12. Para efectos del artículo 23, primer párrafo del CFF, los contribuyentes que presenten sus declaraciones de pagos provisionales, definitivos o anuales a través del “Servicio de Declaraciones y Pagos”, a que se refieren las Secciones 2.8.1. y 2.8.4., en las que resulte saldo a cargo por adeudo propio y opten por pagarlo mediante compensación de cantidades que tengan a su favor, manifestadas en declaraciones de pagos provisionales, definitivos o anuales correspondientes al mismo impuesto, presentados de igual forma a través del “Servicio de Declaraciones y Pagos”, tendrán por cumplida la obligación de presentar el aviso de compensación, así como los anexos a que se refiere la regla 2.3.9.
No obstante lo anterior, tratándose de contribuyentes personas físicas que tributan en el Título IV, Capítulo II, Sección II de la Ley del ISR, deberán presentar la información que señala la regla 2.3.9., fracción II.
CFF: 23, 31; RMF-2021: 2.3.9., 2.8.1., 2.8.4.
(El uso de negrillas dentro del texto es nuestro.)
- ¿Los saldos a favor del IVA pueden ser utilizados para pagar los impuestos a través de una compensación?
R: No, de conformidad con el artículo 6 de la LIVA, cuando resulte un saldo a favor de dicho impuesto sólo se podrá acreditar contra saldos a cargo del mismo impuesto de periodos posteriores hasta agotarlo y/o solicitarlo en devolución, a su letra el citado artículo indica:
Artículo 6o. Cuando en la declaración de pago resulte saldo a favor, el contribuyente únicamente podrá acreditarlo contra el impuesto a su cargo que le corresponda en los meses siguientes hasta agotarlo o solicitar su devolución. Cuando se solicite la devolución deberá ser sobre el total del saldo a favor.
(El uso de negrillas dentro del texto es nuestro.)
- ¿Los saldos a favor del IEPS pueden ser utilizados en compensación?
R: Sí, de conformidad con el artículo 5, tercer párrafo, de la LIEPS, los saldos a favor que resulten se podrán utilizar para el pago del mismo impuesto generado con posterioridad, a su letra el citado artículo manifiesta:
Artículo 5. ……………………………………………………………………………………
Cuando en la declaración de pago mensual resulte saldo a favor, el contribuyente únicamente podrá compensarlo contra el mismo impuesto a su cargo que le corresponda en los pagos mensuales siguientes hasta agotarlo. Para estos efectos, se consideran impuestos distintos cada uno de los gravámenes aplicables a las categorías de bienes y servicios a que se refieren los incisos de las fracciones I y II, del artículo 2o., así como el impuesto establecido en el artículo 2o.-A de esta Ley.
(El uso de negrillas dentro del texto es nuestro.)
- ¿Qué es la compensación de oficio?
R: La compensación de oficio es un procedimiento en la cual la autoridad fiscal utilizará el saldo a favor generado para realizar el pago (mediante compensación) de algún adeudo que se tenga por parte del contribuyente respecto al pago de sus impuestos, dicha figura se encuentra contemplada en el artículo 23, último párrafo, del CFF que a su letra indica lo siguiente:
Artículo 23. ……………………………………………………………………………………..
Las autoridades fiscales podrán compensar de oficio las cantidades que los contribuyentes tengan derecho a recibir de las autoridades fiscales por cualquier concepto, en los términos de lo dispuesto en el artículo 22 de este Código, aun en el caso de que la devolución hubiera sido o no solicitada, contra las cantidades que los contribuyentes estén obligados a pagar por adeudos propios o por retención a terceros cuando éstos hayan quedado firmes por cualquier causa.
(El uso de negrillas dentro del texto es nuestro.)
- ¿Hay supuestos establecidos en los cuales se indique cuándo será llevada a cabo la compensación de oficio?
R: Sí, la regla 2.3.11 de la RMF-2021 prevé lo siguiente:
Compensación de oficio
2.3.11. Para los efectos del artículo 23, último párrafo del CFF, la autoridad fiscal podrá compensar de oficio las cantidades que los contribuyentes tengan derecho a recibir de las autoridades fiscales por cualquier concepto contra créditos fiscales autorizados a pagar a plazos, en los siguientes casos:
I. Cuando no se hubiere otorgado, desaparezca o resulte insuficiente la garantía del interés fiscal, en los casos que no se hubiere dispensado, sin que el contribuyente dé nueva garantía o amplíe la que resulte insuficiente.
II. Cuando el contribuyente tenga una o dos parcialidades vencidas no pagadas a la fecha en la que se efectúe la compensación o hubiera vencido el plazo para efectuar el pago diferido y éste no se efectúe.
La compensación será hasta por el monto de las cantidades que tenga derecho a recibir el contribuyente de las autoridades fiscales por cualquier concepto o por el saldo actualizado de los créditos fiscales autorizados a pagar a plazos al contribuyente, cuando éste sea menor.
Cuando el contribuyente cuente con créditos fiscales firmes a su cargo, la autoridad fiscal podrá compensar de oficio las cantidades que el contribuyente tenga derecho a recibir, por cualquier concepto, derivado de los saldos a favor determinados en la declaración que resulten procedentes y aplicarlos hasta por el saldo actualizado de los créditos fiscales firmes.
CFF: 23.
(El uso de negrillas dentro del texto es nuestro.)
- ¿Actualmente hay una disposición normativa que indique de manera expresa en qué momento proceden las compensaciones de saldos a favor?
R: No, sin embargo, con el fin de facilitar dicha la identificación se proporcionan las siguientes tablas que podrán apoyar a identificar los supuestos de procedencia de la compensación de impuestos:
| Compensación de saldos a favor generados a partir del 1 de enero del 2019 | ||||
| Saldos a favor |  ISR propio |
 IVA propio |
 IEPS propio |
|
| ISR propio | ||||
| IVA propio |  |
 |
 |
|
| IEPS propio |  |
|
 |
|
| ISR por terceros (retención) |  |
 |
  |
|
| IVA por terceros (retención) |  |
 |
|
|
| Compensación de saldos a favor generados hasta el 31 de diciembre del año 2018 | ||||
| Saldos a favor |  ISR propio |
IVA propio | IEPS propio | |
| ISR propio |  |
  |
  |
|
| IVA propio |
|
 |
||
| IEPS propio |  |
|
 |
|
| ISR por terceros (retención) |  |
 |
  |
|
| IVA por terceros (retención) |  |
 |
|
|
Ahorros y beneficios: El pago de los impuestos es una obligación constitucional, de conformidad con el artículo 31, fracción IV, de nuestra Carta Magna, por lo tanto, la posibilidad de efectuar el pago mediante una compensación es una alternativa viable que se tiene para cumplir en tiempo y forma con las obligaciones fiscales correspondientes; sin embargo, es necesario identificar en qué momento es procedente la compensación, toda vez que, al día de hoy, es una forma de extinción de las obligaciones fiscales que se encuentra muy restringida.
